郭媛 杜国柱

【摘 要】论文分析了企业环境信息披露的演进和披露模式，讨论了煤炭企业环境信息披露的现状、存在的问题，在此基础上，构建了煤炭企业环境信息披露体系，并就改进目前煤炭企业环境信息披露提出了相关政策建议。

【Abstract】This paper analyzes the evolution and disclosure mode of enterprise environmental information disclosure， discusses the current situation and existing problems of environmental information disclosure in coal enterprises， and on this basis， constructs the environmental information disclosure system of coal enterprises， and puts forward relevant policy suggestions on improving the environmental information disclosure in coal enterprises.

【关键词】煤炭企业;环境信息披露;发展

【Keywords】 coal enterprises; environmental information disclosure; development

【中图分类号】F426                                        【文献标志码】A                                【文章编号】1673-1069（2019）10-0008-05

1 引言

富煤、贫油、少气的能源格局，使煤炭在未来很长一段时期仍是我国的主要能源。随着煤炭开采规模的扩大，煤炭开采后形成的采空区地表塌陷、矸石堆自燃、有害矿物质渗入地下导致水源污染、煤粉尘污染等环境问题，日益引起政府监管机构和社会公众的广泛关注。煤炭企业环境信息披露既是外部信息使用者获取环境信息进行投资、信贷、监管等决策的需要，也是煤炭企业积极履行社会责任展现企业良好形象的重要途径。

2 国内外环境信息披露发展概述

环境会计作为会计学的一个重要分支，首先进入实务的是环境信息披露。环境信息披露内容主要为财务信息和非财务信息，财务信息来源于环境会计核算的最终结果，是用货币单位表示的信息，包括环境投入、环保基金、环境税费等信息。非财务信息是用文字、图表等形式表述企业环境活动的信息。

20世纪70年代，挪威成为最早建立环境会计体系的国家之一。1998年2月，联合国国际会计和报告标准政府间专家工作组第15次会议通过了第一份环境会计和报告的国际指南，对环境信息披露给出了具体的建议。

美国是最早进行环境信息披露的国家之一。宝洁公司从1994年起便面向政府及社会等编报全球环境报告，内容涉及公司面临的环境挑战、环境战略、环境组织和环境成效等多方面。经过二十多年的发展，美国已经形成了全面、规范的环境信息披露体系。

日本是第一个制定环境会计准则的国家。1997年日本朝日啤酒株式会社旗下的朝日啤酒集团发行的《环境报告书》中列示了環保管理体制、环境影响、治理措施和治理成果等长达几十页内容。

中国研究环境会计理论在20世纪90年代以后才开始起步。随着国际环境管理体系认证在全球广泛开展，2005年青岛海尔集团披露了我国第一部环境报告书，且一直延续至今，成为我国环境信息披露的领头企业。2009年山东省率先发布了“山东省企业环境报告书编制指南”，为全国企业发挥了表率作用。

3 环境信息披露模式综述

环境信息具有广泛性和综合性，既有对环境工作进行总结评价的定性分析，也有对环境会计核算结果的定量信息。因此，环境信息披露模式既要与传统的财务报告相结合，又要整合大量的非财务信息，三种环境信息披露模式便应运而生。

3.1 补充报告

补充报告主要包括企业年报、企业社会责任报告、财务报表、财务情况说明书和财务报表附注。此种模式下企业只需在上述报告中对环境信息补充披露。此外，还需在现有的会计报表下增加环境会计项目，将环境会计数据反映在财务报表中。具体做法为：在资产负债表中增设环境资产、环境负债，在利润表中增设环境成本和环境收益，在现金流量表中增设环境活动引起的现金流入及流出项目。

3.2 独立报告

煤炭企业在补充报告中披露的环境信息仍不能充分满足投资者、社会公众和政府的需要，编制独立的环境报告已成为世界主流披露模式。独立报告是采用文字、表格、图形等多种方法，定性描述与定量分析相结合，对环境信息进行综合披露，其内容包括环境理念、目标、财务信息及绩效等非常全面的内容。

3.3 独立报表

独立的环境会计报表需要对环境会计进行单独核算，单独编制环境资产负债表、环境利润表、环境成本表等。按照传统会计报表的基本概念和结构，将环境资产、环境负债、环境成本和环境收益下的各项目编制报表列示，单独反映环境有关的财务状况和经营成果。

由于目前的环境会计无法用资产=负债+所有者权益的平衡公式进行衡量，因而环境资产负债表只能列示环境资产和环境负债的内容和金额[1]。环境收益、环境成本在环境利润表下列示，反映环境利润。环境治理成本、环境管理成本、环境研发成本及环保罚款赔偿等信息在环境成本表列示。

3.4 三种模式优缺点分析

从优缺点对比中可以看出，煤炭企业出具单独的环境会计报表尚为困难，可采用补充报告与环境报告相结合的方式进行披露。在建设环境会计核算体系基本框架的初级阶段，采用补充报告完善披露内容。同时，需完善环境会计核算体系建设，最终实现以环境报告模式披露环境信息。

4 环境信息披露现状及问题分析

4.1 环境会计信息披露制度体系不完善

我国环境会计信息披露目前尚未建立完善的制度体系，环境会计信息披露的主体是上市公司及重污染企业。上市公司现有环境信息披露的规定如表2所示。

从我国煤炭行业28家重点上市公司披露情况来看，环境信息披露形式主要为招股说明书、年报以及社会责任报告。由于缺乏制度标准的约束，环境财务信息内容较少，量化披露不足，质量水平参差不齐。

4.2 环境会计信息披露内容不全面

煤炭行业上市公司主要执行2017年证监会下发的第17、18号文进行信息披露，内容包括：排污信息、防治污染设施的建设和运行情况、建设项目环境影响评价及其他环境保护行政许可情况、突发环境事件应急预案、环境自行监测方案、其他应当公开的环境信息。大多数煤炭企业只是对上述硬性条款的简单披露，且“报喜不报忧”，缺乏环境目标、理念、环境财务信息、环境绩效等具体内容。

4.3 环境会计信息披露形式不规范

《2017年度中国上市公司环境责任信息披露评价报告》数据显示，2017年只有17家企业发布了环境报告，其中15家为制造企业，2家为采矿业。煤炭行业上市公司则通过年报及社会责任报告披露，其中中国神华披露了《2018年环境、社会和治理报告》。煤炭企业的会计信息披露形式仍不规范，没有单独编制环境信息报告，大多数企业作为一项社会责任履行情况在其他报告中披露。

4.4 环境会计信息披露参与者较少

环境信息要求知识广泛，需要多领域人才的共同参与。但由于专业的局限性，会计人员只注重传统的财务会计，环境人员只注重环境保护与治理，专业人员不能有效融合，导致披露质量不高，信息缺乏有效性及实用性[2]。

另外，除发生重大污染事件外，环境会计信息目前几乎没有第三方参与审计。由于缺乏第三方审计机构的审验以及政府对环境信息披露的大力监管，企业环境信息披露的可靠性不足，公信力较弱。

5 煤炭企业环境会计披露模式研究

5.1 构建环境组织机构

建立煤炭企业环境信息披露体系，首先要完善煤炭企业环境组织机构设置。煤炭企业为国家监控的重污染行业，应当加大对环境会计的重视，建立全方位全覆盖的环境组织机构。合理的环境组织机构如图1所示。

环境组织机构横向是一个完整的整体，相互协调配合，纵向职责明确，各司其职，具体职责为：

董事会：最高决策机构，负责环境报告的最终审定。

节能环保管理委员会：向董事会负责，审议环境报告。

环境保护部、财务部、财务共享中心：环境信息披露的执行单位，负责开展环境工作，构建环境会计核算体系，编制环境报告。

其他职能部门：环境信息披露的辅助单位，其中内控审计部负责对环境报告进行内部审计。

5.2 编制环境报告

煤炭企业编制环境报告，应至少披露以下项目（见表3）。

其中，环境管理投入应披露如表4所示内容。

其中，第7项环境财务信息应当披露以下内容：

①环境成本

煤炭企业环境成本重点披露内容包括：

环境管理成本：环保机构管理费用、环保项目审计费、环保项目咨询费。

环境治理成本：环境预防支出、沉陷区治理成本、厂矿区治理成本、煤矸石处理费、其他污染治理成本、环保证件等办理费用[3]。

环境研发成本：环境产品开发成本、环保设施研发成本、环保技术研发成本。

资本化环境成本折旧及摊销：矿山恢复治理与土地复垦基金资本化折旧、弃置费资本化折旧、环保设施折旧、环保技术等无形资产摊销。

此外，如有不遵守环境法规而被环保部门处罚形成的罚款、罚金及造成环境污染而对第三方的赔偿，并不是企业直接进行环境行为而发生的成本，这部分需单独披露。

②环境负债

煤炭企业应披露的环境负债包括：

应付账款：应付环保工程款。

应交税费：应交环境保护税、应交水资源税、应交水土保持补偿费。

预计负债：环保类基金形成的预计负债及企业预计的其他负债。

专项应付款：收到政府部门拨付的用于环境专项治理费用。

在考虑商业秘密的前提下，企业可对重大负债项目的金额、性质、清偿负债的时间和条件等进行披露，对无法预计的负债金额或负债的偿还时间应予以披露，对于已确认的环境负债的重大不确定性及可能产生的后果应予以披露。负债的计量方法、采用的折现率、预计的通货膨胀率等具体数据信息可选择在财务报表附注中予以披露[4]。

6 现行披露模式与环境报告模式对比分析

2018年某煤炭企业在年报中披露的环境信息共9项，内容简单，但以环境报告进行披露，重点披露内容15项，全面反映了企业环境活动，如表5、表6所示。

综上所述，某煤炭企业在年报披露的环境投入仅为环境治理工程投入，而环境报告的环境投入包括治理投入、研发投入、管理投入等多方面内容;年报披露的环境措施为定性类的简单措施，环境报告中的措施为定性与定量相结合的具体措施;年报对环境政策、绩效、理念、目标等内容均未阐述，但环境报告涉及环境信息的多个方面[5]。由此可见，环境报告披露更加准确、全面，更能满足信息使用者的需要。

7 煤炭企业环境信息披露的改进建议

7.1 建立环境信息管理体系，完善环境信息披露制度

积极探索建立环境会计信息管理体系，财务人员与环境业务人员共同收集、整合财务与非财务环境信息，共同参与环境报告的编制。

7.2 加强对环境信息管理复核型人才培养

通過“请进来”和“走出去”相结合的方式，加强环境信息管理复核型人才培养。聘请专家学者来企业培训、咨询、交流等方式，及时了解最新环境信息管理政策，提高企业环境信息管理人员素质;赴环境信息披露管理优秀企业对标学习，培养知识全面的跨专业复合型人才[6]。

7.3 推进ISO14000环境管理系列标准的认证

ISO14000标准是国际标准化组织编制的环境管理体系标准，包括环境管理体系、环境审核、环境标志、环境行为评价等标准。煤炭企业应当积极推进ISO14000标准的认证工作，建立环境管理体系，加强环境管理，增强员工的环境意识，树立企业形象，使企业获得进入国际市场的“绿色通行证”，创造市场商机。

【参考文献】

【1】闫丽萍.企业环境会计信息披露研究[M].北京：知识产权出版社，2016.

【2】王立彦，蒋洪强.环境会计[M].北京：中国环境出版社，2014.

【3】杨姝婕.上市公司环境信息披露问题的研究——以煤炭行业为例[J].中外企业家，2019（20）：60.

【4】赵文庆，梁运吉.环境会计信息披露问题的研究[J].财务金融经营版，2019（07）：183.

【5】由晓琴.生态文明视下煤炭企业环境会计核算体系的构建路径[J].Commercial Accounting实务与操作，2018（10）：29-31.

【6】陈毓圭.环境会计和报告的第一份国际指南[J].会计研究，1998（5）：1-8.