摘  要：我国企业会计准则规定：“企业应当采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本。”这一规定与国际会计准则一样都禁止使用后进先出法（以下简称LIFO）。笔者认为，在我国目前形式下，禁止使用LIFO不合时宜。本文通过对我国准则取消LIFO的原因进行分析，并借鉴美国相关准则，有助于评估LIFO重新纳入我国准则的合理性。

关键词：后进先出法;合理性分析

一、前言

随着我国供给侧改革的不断推进，我国物价水平预计保持温和通胀状态。此外在激烈的市场竞争下，精益化管理技术在制造业得到广泛应用，企业库存周转率提高，库存量大幅降低。在这种形势下，笔者认为后进先出法在我国的禁用显得不合时宜。

我国企业会计准则规定：“企业应当采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本。”这一规定与国际会计准则一样都禁止LIFO的使用。而美国会计准则委员会（FASB）仍允许采用LIFO作为存货的计价方式，实际上美国采用LIFO的企业甚至占多数。因此对我国准则取消LIFO的原因进行分析，并借鉴美国相关准则，有助于评估LIFO重新纳入我国准则的合理性。

二、后进先出法禁用原因

（一）后进先出不合资产负债观：LIFO是指企业将最晚购入的存货先出库，计入当期销售成本，因此计入成本的存货更能反映存货市价，而在资产负债表中的存货价值则反映早期价格。如果存货价格上涨，采用LIFO的企业将价格较高的存货出库计入成本，导致利润降低，而资产负债表中的存货则被低估，难以反映存货当前的公允价值。由于当前主流的资产负债观更加强调资产和负债计量的准确性和客观性，而把利润表视为资产负债表的附表，LIFO显然与这种观念不符。而采用FIFO的企业正好相反，存货价值更接近公允价值，更符合资产负债观要求。

（二）采用后进先出可降低税负：由上文分析可知，若存货价格上升，LIFO会使企业利润下降，那么企业所需缴纳的所得税也会更低，能够改善企业现金流，因此没有股价压力的中小型企业可能会利用LIFO来进行避税。

（三）后进先出存在利润操纵空间：企业可利用LIFO人为增减利润。增加利润主要通过LIFO清算。LIFO下每年购入且未出库的存货形成当年的存货层。同样假定价格上升，企业可以减少当期购买量，使当期出库量超过购入量，那么出库的存货中就包含了期初价格较低的存货，即通过侵蚀以前年度存货层来达到降低成本、增加利润的目的。反之减少利润则是通过在期末大量购买高价存货来提高成本。

三、禁用后进先出法合理性分析

（一）报表质量方面：根据前文分析，通胀情况下，采用LIFO法列报的利润和存货价值均比FIFO低，虽有悖于资产负债观，但更加符合会计的谨慎性原则。此外由于LIFO计入销售成本的存货更接近当前公允价值，而销售收入也是基于销售当期商品售价，因此比FIFO更符合配比原则。企业的会计报表应是客观性、谨慎性原则、配比原则等会计基本原则统筹考虑的结果，因此仅因为LIFO不合资产负债表的客观性要求而将其禁用并不妥当。而且由于管理会计在我国的普及，存货占总资产的比重下降，甚至可以实现“零库存”，LIFO在资产负债观方面的弊端愈发减少。

（二）降低税负方面：美国税法规定，若企业报税时采用LIFO，那么其对外披露的财报也要采用LIFO。因此企业选择使用LIFO降低税负的同时，也必须承担利润减少和存货价值降低的后果。对上市公司来说，利润降低会导致投资者降低预期，造成股價下降。此外存货价值下降会减少企业营运资本，提高资产负债率，而资产负债率作为判断企业还款能力的重要依据，会影响到企业再融资能力。因此LIFO给企业带来节税的同时会带来其他成本的上升，因此很多企业会放弃使用LIFO进行避税。

（三）利润调节方面：如果企业选择利用LIFO清算增加利润，那么LIFO就没有了节税优势;并且美国证监会要求上市公司必须披露由LIFO清算产生的利润增加额，企业利用LIFO进行利润调节的好处进一步被压缩。此外FASB也针对LIFO清算问题对LIFO进行了很大的改进，对我国有很大的参考意义，详见本文第四部分。

（四）未来盈余的对冲保值方面：在LIFO下，未来存货市价的突然下降不会造成企业会计利润的大幅下降。这是由于存货在年末进行减值测试时，采用LIFO计量的留存在账面的存货是先购入的价值较低的存货，因此发生减值损失的可能性不大。而采用FIFO进行计量的话，账面留存的存货是后期购入的价格较高的存货，更有可能造成减值损失，导致企业利润下降，而这种损失与企业日常经营管理实际上关系不大，会导致投资者对企业经营能力的误判。

四、美元价值后进先出法

对于LIFO清算的问题，我国可以借鉴FASB的美元价值后进先出法（Dollar-value LIFO）。

传统的单项后进先出法是按存货的品种和规格设置明细账户，每个账户分别根据期末存货数量的增减情况增加或者减少存货层，这不仅增加了工作量，而且任一品种存货数量减少就会发生后进先出清算。而美元价值后进先出法是把所有存货视为一个存货池，根据其货币总额的变化确定存货层的增减。每个会计期末，企业需要将期末存货的货币总额换算成以基期价格指数计量的货币总额，再将其与期初存货货币总额进行比较，若高于期初存货，则增加本期存货层，且本期增加的存货层以本期价格指数计量;若低于期初存货，则根据LIFO原则减少前期存货层。这种方法可以剔除价格上升对存货价值的影响。

美元价值后进先出法将所有存货视为一个存货池，在这个存货池中，有些存货品种增加，有些品种减少，两者的影响相互抵消就减少了LIFO清算发生的可能性，从而降低了企业利润操纵的空间。

五、总结：

基于我国的基本国情，后进先出法更具加审慎，可避免不必要的存货减值损失，还能减少中小企业的税负，并且改进后的美元价值后进先出法能够较好的克服利润操纵的缺陷，因此我国现阶段可以考虑重新启用后进先出法，增加企业会计核算的可选择性。

参考文献：

[1]Donald E. Kieso，Jerry J. Weygandt，Terry D. Warfield.Intermediate Accounting 16th[M].John Wiley & Sons：USA，2016：402-412.

[2]吴清.FASB视角下改进后LIFO法的内在机理及其启示[J].会计之友，2018（05）：145-148.

[3]袁秀霞.取消后进先出法真的合理吗[J].财会月刊，2013（11）：17-18.

作者简介：

王诗苇（1990-），女，汉族，浙江瑞安，助教，研究生，国际会计。