鲁敏

摘 要 新常态下我国市场经济的不断发展促进资本市场的逐步完善，企业并购作为企业快速扩张的主要途径，当前屡见不鲜。在企业并购过程中的会计问题成为影响并购效益的关键因素。本文通过对企业并购过程中会计处理方式的比较，浅析了企业并购存在的会计问题并提出改进建议。

关键词 企业并购 会计问题 权益

一、企业并购概述

企业为了发展壮大并更好地利用闲置资金，会选择一些符合自身发展战略的企业进行兼并收购，通过资源重新配置、优化产品结构、增强协同效应，加快促进企业的规模增长和股东收益。所以，企业并购是企业快速扩张的重要方式。企业并购即企业之间的兼并与收购行为，是企业法人在平等自愿、等价有偿基础上，以一定的经济方式取得其他法人产权的行为，是企业进行资本运作和经营的一种主要形式。由于企业并购具有在短时间内扩大生产规模，达到快速扩张的目的，实现企业资源优化配置，并可节约企业扩张的成本，缓解现金压力，同时还可以给企业带来税收上的好处，防止被兼并等优点，企业并购将被越来越多的企业所运用。

企业并购按照法律形式分为控股合并、吸收合并和新设合并三种方式。控股合并是并购后并购双方都不解散，并购企业收购目标企业至控股地位。控股合并发生后，被合并方就纳入合并方合并财务报表的编制范围。吸收合并是指并购后并购企业存续，并购对象解散；企业合并后续期间，合并方将合并中取得的资产、负债作为本企业的资产负债核算。新设合并是指并购后并购双方都解散，重新成立一个具有法人地位的企业，由新企业持有员参与合并各方资产、负债在新的基础上经营。并购方式不同，直接影响并购企业会计核算和会计报表编制。因此，企业根据实际情况选择科学、合理的并购方式，加强并购过程会计管理工作，严格遵守企业会计准则相关规定，保证会计信息的真实性和有效性，才能最终实现企业并购目标。

二、企业并购过程中的会计处理比较及分析

（一）企业并购会计处理方式差异分析

新会计准则按照参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的标准，将企业合并划分为同一控制下的企业合并和非同一控制下企业合并两种类型，并分别采用权益结合法和购买法进行会计处理。两种会计处理方法因合并原理的不同存在较大差异，差异主要涉及以下六个方面：一是适用前提条件不同，权益结合法适用于同一控制下的企业合并，购买法适用于非同一控制下的企业合并。二是资产计价基础上存在差异，购买法中以被并购企业的公允价值为基础计量，而权益结合法是以账面价值为基础计量。三是商誉确定存在差异，在购买条件下，商誉即成本与净资产价值之间的公允价值差额；在权益结合法之中，不会产生新的商誉，仅对被合并方在企业合并前账面上原已确认的商誉应作为合并中取得的资产确认。四是合并成本处理方法之间存在差异。在购买法下，合并成本以合并企业实际支付对价的公允价值计量，合并成本与被合并企业可辨认净资产公允价值份额的差额部分确认为合并商誉或计入当期损益；在权益结合法下，合并企业取得的资产和负债按其账面价值与支付的合并成本之间的差额，先冲减资本溢价，再冲减留存收益。五是合并财务报表的编制不同。在购买法下，只需要编制购买日的合并资产负债表。在权益结合法下，需要编制合并日的合并资产负债表、合并利润表以及合并现金流量表；合并利润表中包含合并各方自合并期初至合并日所发生的全部收入、费用和利润，被合并方在企业合并前所实现的净利润应当单独列示；合并现金流量表中包含合并各方自合并期初至合并日所发生的全部现金流量。六是留存收益的处理不同，购买法中，在实施并购行为之前企业的收益是作为购买成本的一部分，是不能转入合并企业的。这样虽然单个企业可用于利润分配的留存收益并没有减少，但合并后的金额却大大减少，会影响合并后股东的利益。但在权益结合法下，参与合并企业整个会计年度的留存收益均转入合并企业，这样不会影响可用于分配的数额。

（二）会计处理方式对并购企业利润的影响

新会计准则规定，对于非同一控制下的企业合并，企业合并中取得的资产、负债以公允价值计量，公允价值与账面价值的差额进行分期摊销计入当期损益，这必然会引起企业损益的变化。而原制度以账面价值计量，则不引起企业损益变化。同时，对于企业合并成本大于合并中取得净资产公允价值份额的差额确认为商誉。由于商誉不进行摊销，因此新准则的实施必然会导致企业资产的增加。由于会计处理方式存在差异，对并购企业利润产生影响，主要有以下两方面：

第一，对并购企业当年的利润影响。购买法中规定，并购行为成功实施后，可以将并购企业的利润也计入企业整体的收益之中，即如果企业合并不是发生在期初的情况下，只有购买日后的利润才归入合并企业；在权益结合法下，不论合并发生在年度的哪个时点，参与合并企业整个年度的利润都归入合并企业。购买法下，并购时发生的间接费用计入当期损益，而直接费用则调节资本公积，或作增加并购成本处理。权益结合法下，并购时发生的直接费用计入当年损益。

第二，并购发生之后年度利润影响。在购买法之中，取得的资产负债以公允价值的形式记录，如果购买成本超过公允价值时确认商誉；但是在权益结合法之中，资产负债还是以原来的账面价值记录。也正是如此，会导致在购买法下净资产价值较高，并且随着公允价值与账面价值差额不断摊销，并购后公司费用增大而减少的利润，造成公司净资产收益率较低；权益结合法则由于净资产价值和期间费用较低，公司净资产收益率相对较高。

三、新常态下企业在并购会计方面存在的问题与相应的改进措施

（一）公允价值问题

由于我国市场经济发展不够完善，并且资产评估的理论体系还有很大的提升空间，相关法律法规也不健全，资产评估随意性较大，特别是公司整体价值评估。因而在采用公允价值进行计量时，不可避免地在很大程度上受到人為因素的干扰，从而使得公允价值成为一些企业人为操纵利润的工具。因此，必须规范资产评估机制，制定资产评估相关规范，完善各项监管体制，尽量避免政府和企业干预资产评估和企业并购行为带来的不良影响，强化评估师职业道德和专业知识教育，提高执业水平。

（二）信息披露不完善问题

目前，我国的会计信息披露还不能完全将企业合并中的所有信息全面披露，如采用权益结合法时，对合并取得的资产按照账面价值计量，有的企业为了账面利润好看以低价并入大量资产，合并后以高价出售，以此达到操纵企业利润的目的。由于对信息披露不够全面，投资者等利益相关者会认为企业的经营情况好转，从而作出错误的判断。因此，必须进一步完善对企业合并会计信息的披露制度，建议并购企业应披露已处置资产、负债对目前和今后利润的影响。同时，还应该加强会计人员的职业道德教育，并且通过审计等部门对企业合并会计处理的监督。

（三）专业人员能力问题

在企业的并购过程之中，并购双方需对并购企业的内部账务进行管理。如何對并购后企业进行财务整合，发挥“财务协同效应”，会计人员的专业能力就显得尤为重要。过去，企业招聘会计主要以日常账务处理为主，缺少对并购方面会计的引进，造成企业在并购过程中不能以专业眼光和手段对并购业务进行处理。因此，企业可以结合企业并购情况，招聘急需的高素质的会计人员，促进人才队伍建设；针对现有会计人员的实际情况，制定合理的培训方案，不断提升会计人员的专业技能与职业素养。

四、结语

在企业并购过程中，会计工作起到了财务筹划、协调资源配置的积极作用。并购中会计工作的有效开展能够促进企业合并更为顺利地进行，为合并后企业运营打下良好基础。企业并购除了在会计处理方面的差异外，还有公允价值存在不准确、信息披露不完善和企业并购专业人员能力不足等问题。但随着资产评估业的健全发展，信息披露制度不断完善，会计人员业务水平的不断提升，我们应积极探索企业并购中会计工作开展的有效方法，使会计处理工作再上新台阶。

（作者单位为沈阳绿城物业服务有限公司）

参考文献

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