黄秋敏+王冰羽

[提要] 社会的发展给大自然带来一系列严重的问题，使人类与自然生态环境的关系不断恶化，迫使人们开始反思自己的所作所為。本文从环境审计的本质出发，介绍环境审计过程，并对环境监督体系在审计中发挥的作用进行概括与总结，最后简要说明环境审计的必要性。

关键词：审计机关；环境审计；定位与思考

中图分类号：F239 文献标识码：A

收录日期：2017年10月24日

一、独立的经济监督是环境审计的本质

环境审计是一种比较特殊的经济监督。在市场经济发展的条件下，为了促使人类经济的迅速发展，便采用掠夺的方式来毁灭和伤害大自然，不但造成了人类生存环境的快速恶化，而且对有效利用自然资源和经济的可持续发展造成严重影响，这就是属于经济范畴的问题。在市场经济竞争的这股洪流中，由于机制不够完善，致使经济活动者为了盲目追求利益最大化，不顾自然资源的有效利用和生态环境的保护，使人类与自然环境的矛盾加深。

环境审计与一般的环境监督是不同的。因大自然的原因引起的生态环境破坏就不属于环境审计的范围，如地震、海啸、火山爆发等自然灾害就不在其内。但如果是由于人类的经济活动对生态环境的破坏和对自然资源的不合理利用所造成的破坏就属于环境监督的范畴。环境审计不是简单地重复环保部门对自然环境的监测，不是环保部门的环保执法，而是以生态环境保护和建设的投入与产出为基础，把全面系统的会计核算相关资料作为依据来进行的经济监督，通过对投入和产出的监督，有效地分析经济活动对自然环境的利用和生态环境的影响状况。还能进一步分析出生态环境遭到破坏的原因和自然资源使用效率低的原因。

环境监督审计，它是一种不依附于任何被审计主体的组织和经济。它与政府其他部门进行的环境监督有很大的区别，这些政府部门作为制定环境管理相关法律法规的主体，对于监督和执行相关法律法规具有一定的职责。如果是因为法律法规的缺失或者不完善，从而导致一系列环境问题的出现，它就与政府部门存在一定关系。造成这些部门不能独立行事，不具有独立性。而环境审计是以第三方的立场进行的监督，它是独立于被审计主体之外的，不存在任何行政关系。就是因为环境审计的独立性，才能使环境审计主体可以对环境监督有关部门进行再监督。

二、环境审计实施过程

（一）环境审计的实施难点。一般来说，审计对象是由会计信息所构成，而会计准则制度又构成了审计的依据。环境审计要求被审计单位必须要如实反映和记录其环境管理活动的真实情况，提供真实的环境会计信息。但是，由于目前的环境会计理论和实物发展还不成熟，与环境审计的高要求原则背道而驰。特别是我国会计改革正处于初级阶段，加上自身的国情。要想全面系统地开展环境审计工作仍存在许多阻碍。

其一，环境成本分配不合理。环境成本分配一般是按照谁直接收益，谁就负责的经济原则，这样就会给企业传递环境成本是企业运行成本的一部分的观念，企业应对被消耗的自然资源付出一定的代价，对破坏的生态环境承担一定的责任，但在实际操作的过程中，很难制定出一个合理的分配标准，让那些使用同一环境资源的相关企业、单位、部门和个人来承担环境成本。

其二，环境会计准则制定不完善。因为缺乏必要的会计行为规范，这就造成会计核算对象和披露形式无法统一规范，使环境会计核算与信息披露不具备有效的操作性。另外，由于缺乏强制性的准则规范，很多企业不会主动披露环境会计信息，相关部门就没有标准去衡量信息的真伪，这样就无法取信于社会公众，达不到披露的要求。环境会计准则的不完善给环境财务审计工作带来了很大的困难。

其三，环境会计制度发展落后。因为我国环境会计发展比较晚，相关部门并没有制定出专门的环境会计制度，很多的企业财务报表提供的是经济效益指标，并没有提供相关的生态效益、环境社会效益、环境社会成本的指标。由于环境会计发展较为落后，企业会计不能反映出环境成本、环境收益等，所以审计人员不能从会计报表中直接获取审计证据。

（二）完善环境审计制度，制定环境会计准则和会计制度。完善环境审计制度，首先要以法律、法规的形式明确环境会计的地位和作用，让环境会计有法可依，增强环境审计的可操作性和统一性。例如：我们可以将环境会计列入《会计法》，以法律形式确定环境会计的地位和作用；其次，要完善会计准则，会计准则对会计核算具有明显的约束力，将涉及环境的内容列入会计要素，让这部分内容成为必须披露的内容；最后，要建立环境会计制度。环境会计制度要根据会计准则所规定的有关环境原则进行制定，这样才能让环境会计具有可操作性，方便会计人员掌握。

三、环境监督体系在审计中发挥的作用

有效地利用自然资源和保护生态环境，不但与宏观经济运行、经济政策有关，还与微观经济活动密切相关。因此，环境审计需要从微观和宏观两个方面展开。在日益成熟的环境监督体系中，不但要明确国家审计在环境审计中的主体地位，还要将国家审计、内部审计与社会审计相结合，共同参与审计工作。

（一）发挥国家审计的主导作用。无论是国家的宏观经济活动还是企业的微观经济活动，都会对整个自然资源和生态环境造成影响，基于此，国家审计要在环境审计中处于主导地位。人类赖以生存的空气、水、动物、植物和矿藏等自然环境和生态环境是人类生存的基础。自然资源和生态环境问题的产生源头可能是微观经济活动的一部分，但是它却能影响全局。比如，上风处的空气污染，下风处的其他地方也将受空气污染；上游的水受到污染，被污染过的水流经下游时，必然也会污染其他水源。由此看来，自然资源的利用和生态环境的保护问题具有宏观性。单靠企业或者是部门来解决这些问题是不可能实现的。它往往需要国家或者是全世界来进行宏观调控。因此，政府是解决自然生态环境问题的主体，那么环境审计就要以国家审计为主导。

（二）发挥内部审计的基础作用。各个微观经济活动的主体是自然资源和生态环境问题产生的主要原因。然而最终要解决这个问题也是要通过各个微观经济活动的主体。特别是对于处在发展中的各个微观社会经济主体来说，就需要他们能够意识到只有合理有效地利用自然资源，采取行动保护人类生态环境才能使企业实现可持续发展。只有这样，相关企业才会积极主动地进行环境审计。另外，国家相关部门也要制定相关政策法规，如国家制定严格使用自然资源和保护生态环境的相关法律体系对各经济活动主体进行外部强制，让他们重视自然资源和生态环境问题。如果造成了生态环境的破坏，就要严格处罚，让他们承担相应的损失。让经济活动主体来承担这个社会责任。只有每个社会经济活动主体不断强化自身内部的环境审计监督，自然资源的使用效率才能大大地提高，才会有效地保护生态环境。就内部审计而言，内部审计在环境监督中尤其是在环境审计中起到了基础作用，为政府的环境审计监督提供了坚实的基础。

（三）社会审计也应积极参与其中。环境审计是一项业务非常复杂的审计，它涉及宏观和微观两个层，仅依靠国家审计和内部审计二者的力量是不够的，它需要社会审计参与其中。社会审计受国家审计机关和企业委托来进行环境审计业务，具很强的独立性和业务拓展能力。随着社会需求的不断扩大，环境审计成为了社会审计的一个利润增长点。因此，社会审计要积极地参与到环境审计中。国家审计具有宏观调控性、主动性等特征，而内部审计是鉴于国家外部监管的压力，为避免自身利益损失而必须承担的社会责任，也是为了自身的可持续发展。因此，环境审计要以国家审计为主，内部审计为基础，社会审计积极配合参与的模式进行。

（四）不断提高审计人员综合素质，建立健全审计制度。环境问题是一个多学科的问题，这就对审计人员的综合素质、知识结构提出了较高的要求，这就需要不断补充审计人员的新知识，完善审计人员的知识结构，提高环境审计人员的业务素质和专业素养，为开展环境审计提供有力的人才保障。在实际工作中，我们可以外聘专家和开展与环境保护主管部门的联合审计，建立专门的资源环境审计机构，开展联合审计为主要模式的资源环境审计，以此提高审计人员的专业素质。

四、结语

环境审计是以国家审计为主导、以内部审计为基础的对自然资源使用和生态环境保护的微宏观状态进行独立经济监督的审计形式。不断完善市场机制，使经济活动者能够在生态环境可持续发展的情况下追求利益最大化，才能顺应自然资源的有效利用和生态环境的保护，使人类与自然环境的矛盾得以解决。这样才能防止人类与自然生态环境关系的不断恶化，从而建设生态文明，实现人类与自然环境的可持续发展。

主要参考文献：

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