曾方平+++潘欣

中图分类号：F234.3 文献标识码：A

内容摘要：本文从供应链成本管理和零售业的内涵出发，分析了零售行业引入供应链成本管控的必要性，同时文章还重点分析了供应链模式下，作业成本法和目标成本法在零售行业成本管控中的应用，并认为零售企业应该以战略为导向，结合目标成本法和作业成本法，建立一套供应链成本管控体系。

关键词：零售业 供应链 成本管控 作业成本法 目标成本法

供应链成本管理的内涵

供应链是一个由供应商、生产商、分销商以及零售商组成的一体化的体系（Houlihan，1985），在这一体系中商品由生产厂商逐步流向消费者手中，同时将信息由消费者逆向反馈到生产者。供应链管理的概念最早由Handfield，R.B.，Niehols，E.L.于1999年提出，其将供应链成本分为两类：一类是供应链上流通产品的直接采购成本和信息采集成本，另一类是供应链上各个成员企业之间的关系维护成本。他强调了供应链上各个成员之间关系的重要性，也指出了供应链上各个成本是可以量化的。蓝伯雄（2002）指出，供应链包含各个生产环节的商家，如生产环节的原材料制作公司、加工环节的产品加工公司、运输环节的运输和物流企业、流通环节的销售公司或代理商等。特别是在流通环节的零售阶段，销售产品的商家可以层层叠加，最终的结果是增加供应链总成本并直接转嫁给消费者。Krueger，R.（2002）和Stefan Seuring（2002）认为企业要加强整合式的供应链管理，要把供应链中各个层次的成本和目标成本法相结合，最大限度地挖掘供应链中的成本管理潜力。Lalonde（1999）等人以作业成本法（ABC）和所有权总成本法（TCO）整合了某行业整个供应链上的相关成本。因为在一供应链中，每个成员企业既是一个独立的营利单位又是整个供应链的一部分，所以各成员企业内部所有子作业的耗费之和共同构成了供应链的总成本。因此，供应链总成本的管理应该以作业为基本单位，不断对供应链上各企业内子作业层次进行优化。

零售业的内涵及成本构成

“零售”指将商品或服务直接销售给消费者用于非商业性使用的过程中所涉及的一切活动，而从事这些活动的行业就可称之为零售行业。该概念强调了：商品流通中最直接和最后的目标只能是最终的消费者；同时，提供商品者本身并非生产商。根据我国标准化委员会推行的《零售业态分类》可知，我国的零售业态主要有以下分类：折扣店、家居建材商店、厂家直销中心、食杂店、超市、便利店、仓储会员店、大型超市、购物中心、自动售货亭、网上商店、百货店、专卖店、专业店、电视购物、邮购、电话购物等。

根据A股百货类上市公司年报分析得知：零售业成本中营业成本占比最大，为82%，其中采购成本和存储成本是最主要的组成部分；另外，还有两项占比较高的成本项目——在商品购、存、销过程中产生的销售费用和管理费用，分别为7.4% 和10.6%。采购成本作为最主要的成本，它主要来自于上游供应商销售给零售企业的商品售价，存储成本则主要取决于整个供应链上商品的流通效率，即商品在产、销、运、售流程上的时间差和数量差的管理，此外还受仓库的租金和管理费等固定成本的影响。

零售业进行供应链成本管理的必要性

首先，传统的成本管理方式追求企业内部成本的降低，对于供应链上各个单位之间缺乏统一的规划和沟通，成本控制手段也只是各个企业之间的成本转嫁，对于整个供应链以及产业链的成本控制并无明显效果。在供应链基础上的成本管控，是在各个企业之间信息共享、统一规划的基础上制定统一的成本控制方案，这种方式从整体上提高了产业的成本控制效率。

其次，供应链成本管理不仅包括优化供应链上的生产环节，还包括管理各个生产单位之间的关系。通过各个单位之间生产关系的优化能够极大地降低各个单位的间接费用，实现管理活动的“精益化”，从而降低最终产品的价格。实行供应链成本管理有助于最大限度地发挥供应链的整体功能，使其远远大于各企业功能之和，从而以更低的成本进行运转。

供应链模式下零售业成本管控方法的选择

（一）战略导向型的零售业供应链成本管理

零售业在整个经济活动中充当着“开拓者”的角色，它是直接面对消费者的行业，在与消费者交易的过程中，该行业的从业者可以获得反映消费者需求的一手数据，并以此为基础分析出消费者的消费偏好和制定目标价格。所以，为了提高社会生产效率，并达到目标收益，在供应链上的各个厂商应该结成战略联盟，以战略为导向，协调整个供应链上各个厂商的生产活动，逐级传递价格需求。以零售业的目标价格为战略导向，各个厂商结成战略联盟是零售业供应链成本管理的前提条件。

（二）基于目标成本法的零售业供应链成本管理

目标成本法首先要进行目标定位，选择目标消费群体，然后根据目标消费群体的需求核算产品的各项功能成本，确定各项功能的目标成本，并以此作为固定的标准进行成本控制。与传统的企业内部目标成本不同的是，供应链上的目标成本等于企业的生产成本与供應链上各企业之间进行信息沟通而产生的间接费用之和。零售业供应链成本管理应用目标成本法关键在于始终坚持顾客满意度的理念，通过设定供应链上各层次节点的目标成本，并实行跨组织的成本管理，从而形成全过程约束机制。而目标成本法应用主要有：成本制定、成本传递和识别、成本达成三个步骤。

1.成本制定。成本制定是目标成本法中最为关键的步骤，零售企业要根据以往的销售数据并结合上游各个生产者提供的产量、产品寿命周期等因素制定产品的目标价格。在制定目标价格时，最重要的是合理协调消费者对产品功能的需求与产品质量之间的关系。确定了目标售价之后，还需与作业成本法确定的零售企业的目标利润进行作差处理，从而得到零售企业的目标成本。

2.成本分析识别。在成本识别阶段，主要是目标总成本的细化，要根据作业成本法对各个生产环节进行细分，将每一生产步骤的成本尽可能细化。在完整的供应链中，各企业的目标成本之间相互影响，上游的产品售价就是下游的目标成本，上游企业的目标成本则是根据作业成本法计算的上游节点的利润留成与目标售价作差所得，因此这一成本又会反过来影响更上一级企业的目标售价。

如图1所示，这一活动起点是从零售商开始的，零售商识别出最终顾客的需求，并根据需求制定出目标成本后，该产品的目标成本会沿着供应链由下往上传递，并逐级传递至供应链顶端，在该传递过程中将市场成本压力以目标售价的形式在供应链中转化成了各层次新的客户压力，分散到各节点的参与者身上。通过这一步骤各个生产厂商将逐步完善生产过程，控制生产成本。在分配作业和成本压力时，各个厂商也要保证各节点的利润留成。

3.成本的达成。在确定了目标成本后，目标成本不仅需要在供应链上各个厂商之间传递，而且还应该在企业内部进行传递。具体将目标成本细分到企业内部各个生产作业级上，分解成各个作业级的子目标成本并以此实现整个生产过程的全控制。基于目标成本法的零售业供应链管理的优势在于，当企业的作业成本大于目标成本时，企业可以联合其他企业发挥供应链战略联盟的作用实现较小的目标成本，其效益远远优于单个企业的作用力效果。

（三）基于作业成本法的供应链成本管理

作业成本法又称为ABC法，是20世纪80年代由美国最先提出的，它将产品的所有消耗进行归集，然后划分产品生产的不同作业中心，将所消耗的间接费用和辅助资源精确的分配到不同的作业上，然后再根据作业成本分配率（选择的作业动因的数量），最终将成本合理地分配到产品或服务上的一种成本计算方法。作业成本法要求在生产工序上对供应链进行优化，同时，对供应链上的间接成本进行精细化管理，使得零售业成本核算更加全面。和传统的作业成本法相比，将作业成本法融入到供应链中，由于各个成本关键点都为产品价值的增值做出了贡献和消耗，所以在各个生产节点要考虑留存一定的利润。

1.确定成本关键点。该环节是要分析商品由初始原材料到商品到达消费者手中进行消费的整个过程中所有环节的成本消耗点，这些消耗点既有企业内部生产环节，也涉及到在整个产业链上下游厂商之间的节点。由于不同的节点共同组成了供应链，所以要想找出最优的供应链，必须先分析各个节点之间的关系，避免重复作业，消除非增值生产环节。

2.整理供应链成本信息。找出最优化合理的供应链节点后，利用大数据分析各个生产节点的最优化费用。在这一过程中，需要搜集供应链上下游各个企业的作业数据、单位消耗数据以及各个供应商的报价数据等，这一环节是将成本关键点的关键信息进行价值的确定。目前的大数据分析可以对此环节起到重要的作用。

3.分析成本动因。成本动因分析是优化和改进供应链生产过程的先决条件。将整个供应链看成一个完整的“作业链”，上下游的厂商可视为供应链上的各项作业步骤，然后选择成本动因，以此分析各个企业对最终产品的贡献度，同时和国际先进生产标准进行比较找出各个厂商的薄弱环节，找出改进方案。

4.作业改进。消除非增值作业，提高各项作业效率。对于明显低效的企业，应联合上下游各个成员企业，对其产销计划、作业流程、生产技术进行优化与改进。比较企业内部的低效率作业与最优作业，挖掘改进潜能。对于企业内部那些非增值的生产流程应该预计减少直至消除。基于效率、成本和时间因素，进行作业评估，进一步检验各节点企业的成本压缩的可行性，盈利能力增加的可能性，从而实现优化供应链的终极目标。

5.成本与利润测算。根据可行的最优作业流程，结合单位作业动因（消耗资源数据）等信息，分配已归集的企业内部所有作业成本到各项作业，并汇总计算每个节点层次企业的成本，由销售收入减去成本即可得到该企业的利润，依次类推计算出整个供应链上所有企业的成本和利润，以为将来制定目标成本和目标利润提供可行的参考依据和比较基础。

结论

对于零售业成本控制，一定要坚持战略导向，以零售行业为开端带动相关的供应链企业成本控制活动，在供应链上的各个企业要有整体行业意识，相互之间加强合作，同时各个企业要加强信息化建设，建立合理的信息共享机制，同时还需要建立科学合理的利益分配机制，这是实现供应链成本管控的基石。目标成本法是通过设定相应的目标来管理整个生产活动，作业成本法则是对目标成本的细化，通过作业的成本化、流程化的分析能够总结各个环节的生产信息，最终根据这些信息制定相应的目标价格。这两种方法在时间和空间上的互补，构成了一个完整的成本管控体系。目标成本法和作业成本法的结合将目标成本进一步细化到生产环节中，而作业成本又将目标成本規范在了目标之内，这两种方法的结合使得零售行业的成本管理变得更加系统和全面。