秦丽

摘 要：对于委托加工应税消费品业务的会计处理，在发出材料，支付加工费、增值税和消费税以及加工收回验收入库等环节大致相同，相关分析较少涉及收回消费品后续业务会计核算。本文依据最新税法规定，分别阐述了委托方和受托方对于委托加工应税消费品的完整会计核算要求，以期对实务工作者提供参考。

关键词：委托加工；应税消费品；消费税

一、委托加工应税消费品业务的税法规定

委托加工业务是指由委托方提供原料和主要材料，受托方只代垫部分辅助材料，按照委托方的要求加工货物并收取加工费的经营活动。若原材料和主要材料由受托方提供，或者受托方以委托方的名义购进原材料和主要材料，以及受托方将自己购进的原材料卖给委托方再接受加工，这三种原材料及主要材料的取得方式都不符合税法对委托加工业务的界定，这种方式加工的产品所有权归属于受托方，而不是委托方，受托方应当按照销售自制产品进行涉税处理。

税法规定委托加工行为中受托方必须严格履行消费税的代收代缴义务，在与委托方办理交货结算时，代收代缴消费税。当然受托方为个体户的除外，由于其税务管理水平有限，一律由委托方收回后，在委托方所在地缴纳消费税。

提回加工好的应税消费品后，如果委托方的出售价格不超过受托方当初的计税价格，为了避免重复征税，再次销售环节不再缴纳消费税；委托方的再次出售价格如果高于当初受托方的计税价格，委托方需按照规定就加价部分的补缴消费税；用于连续生产应税消费品的，可以按照生产领用量对已纳税款进行抵扣。

二、委托加工应税消费品的会计处理

1.委托方的会计处理

（1）收回后用于直接销售的

委托方将收回的委托加工应税消费品不再加工而是直接出售（不加价），即出售价格等于受托方代收代缴时使用的计税价格，因为无须再缴纳消费税，不必作应交消费税的会计分录。

例1：某卷烟厂委托A厂加工烟丝，卷烟厂和A厂均为一般纳税人。卷烟厂提供烟叶100000元，A厂收取加工费30000元，增值税5100元，同时A厂没有同类应税消费品的销售价格，卷烟厂应作会计分录如下：

①发出材料时，借：委托加工物资100000 贷：原材料100000

②支付加工费时，借：委托加工物资3000 应交税费——应交增值税（进项税额）5100 贷：银行存款35100

③支付代收代缴消费税时，代收代缴消费税额=（100000+30000）÷（1-30%）×30%=55714（元），借：委托加工物资55714 贷：银行存款55714

④委托加工烟丝入库时，借：产成品185714 贷：委托加工物资185714

（2）收回后用于加价出售的

如果委托方在受托方计税价格基础上加价出售，受托方代收代缴的消费税准予抵扣。因此，委托方应将受托方代收代缴的消费税，借记“代扣税金——代扣消费税”账户，待应税消费品销售时，按照销售量从应缴纳的消费税中抵扣。相关会计分录同下。

（3）收回后用于连续生产应税消费品的

委托方应将受托方代收代缴的消费税，借记“代扣税金——代扣消费税”账户，待最终应税消费品销售时，按照生产领用量从应缴纳的消费税中抵扣。

例2：延续例1资料，假定委托加工收回后的烟丝，尚需进一步加工成卷烟对外销售当月销售5个标准箱，每标准条调拨价格70元，期初库存委托加工应税烟丝已纳消费税额3000元，期末库存委托加工应税烟丝已纳消费税额24000元，则会计分录如下：

①发出材料时，借：委托加工物资100000 贷：原材料100000

②支付加工费时，借：委托加工物资30000 应交税费——应交增值税（进项税额）5100 贷：银行存款35100

③支付代收代缴消费税时，代收代缴消费税额=（100000+ 30000）÷（1-30%）×30%=55714（元） 借：代扣税金——代扣消费税55714 贷：银行存款55714

④委托加工烟丝入库时，借：产成品130000 贷：委托加工物资130000

⑤取得卷烟销售收入时，借：银行存款102375 贷：主营业务收入87500 应交税费——应交增值税（销项税额）14875

⑥计提消费税时，应纳消费税额=150×5+87500×56%=49750 借：营业税金及附加49750 贷：应交税费——应交消费税49750

⑦抵扣消费税时，当月准予抵扣的消费税税额=3000+55714-24000=34714

借：应交税费——应交消费税34714 贷：代扣税金——代扣消费税34714

⑧当月实际上缴消费税时，借：应交税费——应交消费税15036 贷：银行存款15036

2.受托方的会计处理

例3：延续例1资料，同时A厂在加工过程中代垫部分辅助材料、支付职工薪酬、发生制造费用共计20000元，A厂的会计分录如下：

（1）受托方收到材料时，按合同价（或不记录实际金额）登记备查簿，借记“受托加工物资——A公司”（注明物资数量），领用时作相应的附注说明。

（2）发生加工成本，借：生产成本20000贷：原材料——辅助材料20000，或应付职工薪酬，或制造费用

（3）完工入库时：借：库存商品——受托加工完工商品20000贷：生产成本20000

（4）交货时：

①收取加工费时，借：应收账款或者银行存款90814

贷：主营业务收入30000

应交税费——应交增值税（销项税额）5100

——应交消费税55714

②同时，结转库存商品成本：

借：主营业务成本等20000 贷：库存商品——受托加工完工商品20000

③在备查簿中将受托加工物资予以注销，贷记“受托加工物资——A公司”（注明物资数量）。

（5）实际代缴消费税时：借：应交税费——应交消费税55714贷：银行存款55714

三、总结

对于委托加工应税消费品业务的会计处理，在发出材料，支付加工费、增值税和消费税以及加工收回验收入库等环节大致相同，相关分析较少涉及收回消费品后续业务会计核算。本文依据最新税法规定，分别阐述了委托方和受托方对于委托加工应税消费品的完整会计处理，以期对实务工作者提供参考。

参考文献：

[1]孔亚平.委托加工后续业务消费税之会计处理[J].财会月刊，2015，10：37-39.

[2]王树锋，陈禹如.谈委托加工应税消费品业务的核算[J].财会月刊，2015，19：34-37.

[3]刘志国.委托加工应税消费品收回后的会计处理[J].财会月刊，2013，03：47-48.