肖良生

房地产计税价格争议是房地产税的征收方和纳税方之间，不仅仅因为对房地产计税价格的准确性持有不同意见，也可能因为对征收方式、缴纳主体、法律或政策空白而产生争议。产生争议的原因很复杂，涉及到的层面也很多，既有纳税方、登记方和评估方的原因，也有征税方的原因。人们往往容易注意到纳税方、登记方和评估方的原因，征税方的原因却长期被人忽略，这一方面是因为征税方代表的是国家或地方政府，权威性不容置疑；二是作为征税方，很少从纳税人的角度去深入反思其工作方式或政策瑕疵。长期以往，很容易积累民怨，进而形成矛盾，暗潮涌动，影响社会稳定。

本文着眼于未来房地产税在保有环节征收过程中可能遇到的房地产计税价格争议，对因征税方产生的房地产计税价格争议进行前瞻性分析。

一、税务部门原因

有些城市的税务部门信息化程度较低，税收制度的落实与信息披露渠道不通畅，信息到达率低，使广大纳税者无法及时了解征税的动态。

1.政策变化导致争议

我国房地产税改革正在进行中，人们对于改革所带来的政策变化和利益变化需要时间去适应和消化，在消化这些政策的过程中，就会存在一定的争议。例如国家税务总局于2009年起开展应用房地产评税技术核定交易环节计税价格，此政策一出台，在国内产生巨大的震动，很多纳税人提出异议。当然，随着市场对政策的消化，现在对这一问题的争议日渐减少。但是，房地产税的改革还在持续深入，未来会有更多的灵活政策出台，那么，新的争议会随着新政策的发布和执行而不断产生。

新政策缺少对存量房交易税收政策和征管措施的宣传力度，虽然采用在公共场所张贴公告、在媒体刊登解读文章等形式向纳税人进行广泛宣传，但纳税人真正了解相关工作的法律依据和现实意义者不多，有的纳税人没有足够重视虚假申报交易价格带来的风险和应承担的法律责任。

2.征税或缴税方式变化导致争议

当前我国主流的存量房缴税方式是在房地产登记中心现场代收代缴，这是为了便利存量房交易买卖双方办理纳税手续设置的窗口。但是，未来我国将推出存量房保有环节的房地产税，这种税赋需要每年一次或多次缴纳，这样，如果按传统的缴税方式进行，则会带来大量人力物力的浪费，而且容易使纳税人产生反感情绪。为此，通过互联网缴纳房地产税，或者利用移动终端缴纳房地产税则可以提高效率。这样可以极大地便利业主缴纳房地产税，减少抗税、漏税的风险。但同时也应看到，新的缴税方式容易引起业主的困惑，从而引起争议。

未来多渠道的缴税方式，发票如何给予纳税人是一个技术问题。对于现场纳税来说，发票可以当场给纳税人。通过互联网或移动终端纳税，获取发票比较困难。不过，现在科技的发展可以解决这个困难，电子发票即是解决之道。电子发票是税收管理里程碑式的创新，消费者只要安装电子发票客户端或者通过微信扫描二维码等简便的方法，就可以把电子发票贮存到电脑或手机中，从而不用担心假发票、丢失发票等烦心事，更不用劳心劳力到税务局去领取发票。据报道，在我国已经有10个城市开始使用电子发票了。电子发票为房地产税的远程支付提供了辅助性技术支持，并由此降低了业主的纳税顾虑。但是，这些新技术的使用，必须要有充分的解释，使纳税人充分了解它们的优势和使用规范，从而减少异议。

二、法律争议及困境

我国房地产计税价格还存在法律上的争议及困境，主要表现为纳税主体的确认、小产权房是否征收房地产税的确认、国家政策对于土地年限的确认等。这些争议，到目前为止，仍然是多方各执一词，没有明确的限定，这为将来房地产税的征收带来不少隐患。

1.纳税主体的争议

关于未来的房地产税，谁将成为纳税主体？这是首先要解决的问题。在一些国家是由房产的实际使用人来缴税，例如英国就规定谁使用房产就由谁缴纳房地产税，所以，如果房产自住，则由业主缴纳房地产税；房产出租，则由租客缴纳房地产税；房产出借，则由承借人缴纳房地产税。

有些国家是由房产所有人来缴税，例如美国各州就规定无论谁在使用该房产，均由业主缴纳房地产税。

那么，我国具体将由谁来缴纳房地产税呢？目前还在酝酿之中，没有明确的规定。纳税主体的确定，将影响到房地产税征收的实际效果。

2.小产权房的征税困境

房地产税如果要全面开始征收，在征税对象方面是难以绕开小产权房的。某处的房地产的合法性暂时得不到确认，如果对其征税，就会涉及到法律问题，即会带来法律上的争议。

小产权房本不是一个法律上的概念，是人们在社会实践中形成的一种约定俗成的称谓。所谓的小产权房，其实就是没有《物权法》意义上的所有权，不具有完整产权权能的建筑物。小产权房可以是对修建房屋人而言的，因其对房屋所在的土地不享有合法的土地使用权，从而造成其不能主张对房屋的所有权；小产权房也可以是对购买人而言，就是房屋所有权合法设立后，由于不符合办理房屋变更登记条件，导致购买人只能基于买卖合同享有债权，而不能对房屋享有物权，从而就购买人而言只能是小产权房了。前者是建筑物本身就不具有完整产权，而后者是建筑物本身在建设时是合法的，产权亦是完整产权，但因为转让行为不合法，导致受让人无法获得完整产权。例如在深圳市有4.2亿平方米小产权房或其他非完整产权的房屋，对这些房屋是否征收房地产税，如何征收，征收标准是多少，这些都是带有挑战性的课题。因为全国这类小产权房规模庞大，处理不好可能带来社会不稳定因素。

小产权房或其他非完整产权的房屋因其产权不清晰，会导致陷入悖论： 如果对其不征税，那么对于其他合法产权的房屋业主是不公平的，而且因为小产权房体量太大，会导致税收的大量流失；如果对小产权房征税，则是否意味着小产权房的合法性，这与国家的政策无疑也是背道而驰的。

3.国家政策不明确导致争议

根据我国《宪法》第十条的规定，我国现行的土地所有权有两种，即国家土地所有权和农村集体土地所有权。

单从国家主体身份上看，国家具有政治权利主体和财产所有权主体的双重身份。在特殊情况下（包括发行公债、接受无人继承的遗产等），国家才作为民事主体参与民事法律关系。行使土地所有权时，国家不是民事主体身份，因为按照我国法律，土地所有权禁止转让，而私权主体是可以自由处分其财产的。因此，国家土地所有权是一种公权利。

农村集体土地所有权含义比较模糊。最主要的是主体法律规定不明确。“集体”一词不是民法中的主体概念，根据《土地管理法》第十条的规定，“农民集体所有的土地依法属于村农民集体所有的，由村集体经济组织或者村民委员会经营、管理；已经分别属于村内两个以上农村集体经济组织的农民集体所有的，由村内各该农村集体经济组织或村民小组经营、管理；已经属于乡（镇）农民集体所有的，由乡（镇）农村集体经济组织经营、管理”。

利用权并不是一个规范的法律概念，它不过是所有权以外的土地权利的总称。我国目前的土地利用权的种类主要有：土地使用权和土地租赁权、土地抵押权、地役权、空间权、耕作权等土地他项权利。其中、土地使用权是我国整个土地利用权体系的核心。

土地使用权早在计划经济时期就已经产生，独立出来始于1990年国务院第55号令，即《中华人民共和国城镇国有土地使用权出让和转让暂行条例》。根据该条例的规定，土地使用权一经登记，就具有对抗一般人的法律效力，并且可以转让、出租和抵押。至此，土地使用权已经具有物权的性质。土地使用权指单位或个人依法或依约定，对国有土地或集体土地所享有的占有、使用、收益和有限处分的权利。

我国的土地使用权大致可以分为3种：政府、军队等单位需要的土地使用直接划拨；商品房（住宅、商业、工业、办公楼等）的使用权采用招拍挂出让；社会福利事业单位采用协议转让土地使用权。

根据我国《城镇国有土地使用权出让和转让暂行条例》第十二条规定，土地使用权出让最高年限按下列用途确定：居住用地70年；工业用地50年；教育、科技、文化、卫生、体育用地年限为50年；商业、旅游、娱乐用地40年；仓储用地50年；综合或者其他用地50年。各省市地方政府可以根据具体情况，在此上限范围内进行调整。

那么，土地使用年限到期了如何处理？根据1994年7月5日的《中华人民共和国城市房地产管理法》第二十一条规定，办理土地使用权续期的，应当重新签订土地使用权转让合同，并依照规定支付土地使用权出让金。而2007年10月1日起施行的《物权法》第一百四十九条明确规定：“住宅建设用地使用权期间届满的，自动续期。”《物权法》虽然规定了可以自动续期，但实际上并没有对续期的土地使用费支付标准和办法做出明确规定。但是，当购房者的土地使用年限到期之后，需要怎样进行权利延期，是否需要缴纳土地出让费用，缴纳费用的标准是多少，都还是政策空白。

因为国家政策还不明确，致使未来房地产税开征存在一定的政策风险。土地使用到期或即将到期的房产如何缴纳房地产税？

另外，因为存在土地使用年限，加上房产本身随着时间的推移而不断老化，其估值应该综合两方面的因素来评估，从而影响房产的评估价格，进而影响房产计税价格。但目前很多城市在进行评估时，缺少对时间维度的考量。所以，有的房产已经快到使用年限了，业主认为其估价应该更低一些， 而在实际评估中，时间维度考量较少，使估值偏高，导致纳税人提起争议。

4.法定用途与实际用途不一致导致争议

虽然我国土地广袤，但是主要城市的土地还是比较稀缺的。在我国土地资源的重要性和稀缺性要求建设用地使用权人必须合理地利用土地。如何加强对土地用途的管制，是我国土地管理的重要内容。现行有关土地管理的法律、法规以及规范性文件，都对土地用途有着相关的规定。加强对土地用途管制，一直也是我国土地行政主管部门对土地市场进行整治的内容之一。《物权法》作为民事基本法律，对土地的用途作出了明确的规定。

我国法律对以划拨方式使用建设用地的用途有着明确的规定，建设用地使用权人应当严格依照其用途使用土地。以出让方式设立的建设用地使用权，不同的土地用途其出让金是不同的。建设用地使用权出让合同中对土地用途都需要作出明确的规定，擅自改变约定的土地用途不仅是一种违约行为，也是违法行为。

建设用地使用权人以无偿或者有偿方式取得建设用地使用权后，确需改变土地用途的，应当向土地行政主管部门提出申请。土地行政主管部门经过审查后，认为改变的土地用途仍符合规划，同意对土地用途作出调整的，根据目前的规定，还需要报市、县人民政府批准，然后出让人和建设用地使用权人应当重新签订建设用地使用权出让合同或者变更合同相应的条款，并按照规定补交不同用途和容积率的土地差价。如果是将划拨方式取得的建设用地使用权改为有偿使用方式的，在改变土地用途后，建设用地使用权人还应当补缴出让金。以变更合同条款的形式改变土地用途的，还要依法到登记机构办理变更登记，签订新的建设用地使用权合同，并办理登记手续。

虽然土地使用者都在按法定图则使用土地，但随着城市的发展，周围环境不断改善和优化，房产的价值不断得到提升，物业的产权人就有可能改变其用途。例如深圳市南山区高新科技园片区，在改革开放之初，这块土地比较偏远，周边交通、设施、生活配套等几乎没有，整片主要以工业用地为主。再如深圳高新科技园，原来大量批复的是工业用地，随着这个片区的发展，这一片区很快就被商业、住宅包围，土地价值猛升。一些业主就把原来用于生产、研发的工业厂房、工业宿舍、工业办公等进行装修升级，改为写字楼、酒店或其他更高价值的物业，对外出租，获得比工业厂房高许多倍的收益。

工业用地商业用途、工业用地住宅用途、工业用地办公用途等现象比较普遍，如何评估这一类房产，一直是困扰评估界的难题。如果完全按工业来评估，则其价值很容易被低估；如果完全按实际用途来评估，事实上它又达不到同类用地性质的价值。到目前为止，我国尚未出台相关政策，评估人员缺少有效的政策指引。在实际操作中，有些工业用地按实际用途评估，使评估价格偏高，导致业主提出异议。

李求军/责任编辑