付恩慧

摘要：国家财政部于在2006年颁布了《企业会计准则第8号—资产减值》有关资产减值内容的修订文件，进一步提出了当前企业会计实务中关于资产减值相关内容的操作标准。不过，同样也扩大了会计准则与纳税法规例行条款内容间的差异。基于此背景，对固定资产减值准备相关的会计实务内容展开了分析与探讨。

关键词：新会计准则；固定资产；减值准备；税收

中图分类号：F275 文献标识码：A

文章编号：1005-913X（2014）10-0153-02

为了充分适应目前经济市场发展体制条件下的各项要求，统筹规划企业会计现行标准，促进企业规范性开展会计实务操作组织活动，有效实现会计信息确认、真实审核资料等组织行为，确保会计凭证有关的信息、报告、资料等文件的信息品质，国家财政机构依照《会计法》及其一些财政性质法规条例文件起草并实施了新会计准则。新修订的会计准则在固资实务处理方面提出了不少新的规范与操作要求，新准则下的资产减值提出了明确要求，即资产减值但凡经过有效确认后，其未来会计期间也不能转回，仅准许在资产处理发生后再对资产减值进行处置，进而保证了企业经济行为下的经营建设活动产生的业绩信息的真性性，给了市场下利用资产减值进行违规实务操作、钻空子的不法企业一记耳光，充分保障了投资人的合法权益。

一、计提固定资产减值的价值分析

企业组织机构下的固定资产一般具备长远、长久经营性质，属于时效性较长的资产之一。为增进会计信息能够及时准确反映，加强固定资产进行规范核算实务操作就显得势在必行。这主要因为固定资产能够清晰、真实、客观的进行减值准备却能完完整整的体现资产特性价值。同时，我们也清晰的认知到每个年度下的资产减值具体损失多少并没有一定的关联可能性。由于计算发生之际是以其客观条件下的规定准则加以当期减值处理而形成的结果。同样，资产减值处置成果对应的信息凭证提供给企业决策人作为投资依据时，也会将计提资产减值准备也必然依据实际需求加以考量，将各项耗损要素纳入到其后续的有关规划中，进而才能磨灭未准备前的虚增性利润，将相关经济行为下的有关风险将至在可控范畴内，确保期末相应资产的实际价值能够可靠与真实，进一步提升会计信息的信服能力。

计提固资减值准备能够让企业经济行为下的固定资产发生减值之际有据可依，是企业会计机构在进行相应会计实务操作时的重要固资收益评估手段。也就是说，固定资产对企业生产而言，相当于企业在当前现有资产的基础上，加上其未来经济行为能够变现的现金流总和。如若企业在未来经营阶段中有某一项的固定资产变现收益小于其先期账面成本，应当及时进行资产损失处理，即前后两者差额应冲减账面价值以后再归结为当期损益。因此，可以说固资减值准备在很大程度上能够除却会计实务信息的虚增价值因素，更给审计信息工作的管理执行带来了便利性，从而在固资减值准备与审计职能发挥的共同作用下，让企业更加清晰的认知到了决策依据的真实性和有效性。

二、新会计准则中固资减值准备产生的主要变化

（一）预计净残值含义的重新界定

主要强调的是对预计未来现金流能够折算成等价现值的这一界定含义。而原会计准则最终看中的结果是终值。新旧对比，前者是看中现值，后者看中的是终值。此外，新准则中明确了关于追加费用性质的放弃费处理，即固资成本费用中包括了预计处理成本，并废除了后续支出确认的处理标准。

（二）指出了固资价值测试前提

新会计准则中对于会计发生期末下的固资价值减值准备是否必须计提有了新的规定，即若如资产价值有明确损耗减值特征，就必须就可回收金额作出相应处理。同样，企业固资价值没有损耗迹象，则不需要计算其可回收金额。

（三）操作性能提升

1.减值数额反映更为可靠。新准则对不少会计实务操作中的各项实务指标提供了更为详实的规范与指导。其中，提及了公允值、预计折现等的实务指标的规范计算标准，从而使收回而来的金额计算标准更具规范性与实际操作性，避免了人为因素主导、唆使而发生的虚假处理现象发生，强化了固资减值计提准备的实务操作性。

2.减值迹象评估依据更为鲜明。固资价值减值迹象强调的是在发生经济行为后的资产收回金额小于其原有资产账面成本的这一现象。而评估企业固资的实际、账面两者价值的存有的差异是进行资产减值实务处理的有力前提。这就需要财会实务人员能够深刻、熟练掌握两者价值的发生关系，以及具备高度职业判别标准。同时，新准则还明确强调了企业应当在会计期末对企业经济行为下的各有关资产加以审核，即验证固资是否已经具备了减值迹象。

（四）关于固资减值信息的披露更为深刻

当前固资减值信息能够深刻、充分披露是以过去会计准则下的“资产减值准备明细”作为载体而衍生过来的。同时，在现行的“明细表”中各个关于固资减值的信息反映、披露项目中也包括年初余额、年度增加细目、年度转会细目以及年末余额等各项信息。同时就其信息披露还强调了以下有关事项。

1.对于当期确认有关固资减值的失金额部分和对应其的减值各项累金额中，如若还有其他分部信息则需要按照各项分部信息的当期损益金额进行披露。

2.对于发生严重资产减值损益的各项信息，宜明确在附录中披露各项重资产造成的具体减值损益成因，包括当期资产减值的损益数额。

3.对于已经发生的资产重大减值，宜需要在附录中披露具体能够收回的数额及有关计划。总之，新准则下的资产价值信息披露能力有了显著改革与提升。可以说，对于新准则的资产减值信息披露加以完善，很大程度上保证了相应信息的整体品质与可靠性。并且，通过查看、审阅披露附录中的各项信息披露内容能清晰的认知到资产减值准备计提的重要性，以及深刻把握好关于重大资产减值发生后的资金数额收回手段等内容，故而特别利于企业深刻了解到披露信息的实际情况。

三、新会计准则和所得税法规存有的差异

（一）差异形成机理分析

1.目标的差异性。会计实务主要强调的是在实务组织活动操作过程中能够清晰、真实、全面、客观的反映公司财务情形，包括公司经济行为下的现金流与生产成果变现。而税法主要强调的是社会主体间的纳税组织活动，体现了税负、竞争等要素的研究。

2.基本前提的差异性。会计核算实务操作研究的对象是会计主体、持续发展、资金计量、以及会计分期。而企业纳税人明显区别于会计主体，需要对经营成果、费用发生、负债确认、以及需要对资产的评价、计量、确认等的时间加以研究。

3.遵循原则的差异性。所得税法规条例内容除却遵循现行会计原则以外，更多让其关注和遵循的则是法制效力、收支平衡、以及打击避税和公平原则等方面，具备明显的行政职能效用。

（二）新准则和税法的关系

所得税实际扣除原则非常惯用，强调的是实际损益已经发生，讲究税前扣除。如若实际损益未能发生，则不准许扣除费用。此外，由于当前市场体条件下的各项要求明显提升，以及市场变化莫测，各市场下的产业主体面临的风险机理也会存有差异，因此一旦完全依照所得税法去进行税负组织活动，就显得很不公平。而会计准则往往需要细致甚微，强调会计实务运用准则时的谨慎性，特别是关于资产减值迹象一旦表露出来，就必须采取减值测试，从而才能有效评估资产的实际回收额度。

四、固资减值准备的纳税调整与实务处理

（一）当期固资减值准备

依照现行新会计准则的要求与规定，企业需要在会计期末对资产负债下的各项资产例行审核。同时，对设备实际市场价值严重下跌、或者已经有充分依据证明设备灭失或损毁及损坏、抑或闲置不予支配和使用的设备应当着重考量其实际账面价值和固资原有账面成本的对比，即强调资产账面减值作为其收回金额，而相应记录在案的减少金额认定为固资损益部分，并将其纳入到当期损益中进行固资减值准备计提。此外，按照有关所得税法规条例内容规定，企业应在税后扣除经济行为下的准备金。同时，比较新修订的会计准则和税法相关规定，也能看出固资减值准备会计期间允许在计算应纳税所得额时扣除的资产损失的期间不同而产生一定差异，并且这种差异可以作为可抵减暂时性差异，即作为未来可抵减应纳税所得额的时间性差异，在计算当期应纳税所得额时进行纳税调增。

（二）计提固资减值准备

依照新会计准则相应规定内容可知，固资减值在经过确认后，其减值部分的价值折旧应在会计末期加以调整，以求资产能够在剩余的生命周期内有效分摊其现有账面价值。也就是说，当固资计提准备之后，就宜依据计提减值准备后的账面价值，包括固资仍然在使用的净残值重新进行分摊，故而其折旧率与对应折旧额也会发生变化。而按照税法的相关内容规定去看，企业已获得了减值准备后的固资，如若在申报税款时已经相应调整其所得税额，可按照固资减值准备前存有的账面价值评估出其扣除掉的摊销折旧额。此外，比较税法与新会计准则，也同样可知计提固定资产减值准备后固定资产账面价值减少，但由于固定资产尚可使用年限有可能缩短，所以很难确定固定资产计提减值准备后的会计折旧与税法允许可在应纳税所得额中抵扣的折旧或摊销额的大小关系。若前者小于后者，则将两者的差额从当期利润总额中扣减后，再计算当期应纳税所得额；若前者大于后者，则将两者的差额在当期利润总额中加上后，再计算当期应纳税所得额。

五、我国实施固定资产减值准备的必要措施

（一）职业判断问题

计提固资减值准备需要相关会计实务人员具备高度的职业判断标准与意识。也就是说，当在评估固资是否存在减值迹象，要看固资的实际市场价值是否已经严重大幅下跌，并且表现为明显低于其账面价值，即具体评估时可看资产是否已经严重损毁或者已经灭失抑或过于陈旧等。不过，由于我国资产信息在市场中表现为并不透明，且市场体制条件也并不成熟，进而难免会使固资减值准备实务环节操作时发生信息资源准备不足的情况。此外，公司财会实务人员在完成各项实务操作时往往花费精力、脑力很大，需要按照规范，细致、认真的完成各项会计信息的职业判断，其中就包括固资减值准备等繁琐的实务操作计算。如若此时由于人为因素造就的失误、或者人为因素下的授意唆使等原因存在，会进一步加剧不确定性因素。因此，会计实务人员应提升职业评判能力的前提下，按照规范要求分项、分步的完成具体实务操作。

（二）固资减值准备和累计折旧关系

固资减值和固定资产的折旧都是该科目环节中的主要备抵科目，突出了资产减值、折旧两种备抵科目的实务处理。不过，两者间有着明确的根本区分特性。前者需要在固资生命周期内，依照明确、规范的折旧摊销方法完成分摊实务操作。事实上，折旧是一种很直观的费用，仅强调的是设备在生命周期内使用、支配所造成损益的那部分价值。此外，我们也知道企业固资在长期的经济行为的组织经营过程中，其固资价值会随着损耗情况而逐渐转化成一种直观的费用，就如机械坏了需要产生修理费一样；同时，它转化成的费用往往会凭借设备销售环节产生收回资金，进而使其损耗得到了必要补偿，从而才能使企业利用收回的资金重新置办固定资产。但此时，其固资减值发生和不发生并不确定，这是因为企业固资价值减值与企业的内、外经营环境有关，往往比较的依据是在有效周期内的资产收回金额、账面净值大小。即仅有把握好资产减值准备和资产减值发生的客观账面价值和收回金额大小，明确实际发生资产减值迹象是关键。

（三）强化相应配套举措

为有效强化固资减值准备的会计实务操作性，其实际客观前提应能保证健全信息市场，从而才能结合信息资源与市场价格因素监理处资产评估体系，使企业固资的市场价格能够得到应有的公平待遇，以为固资减值准备提供充分执行依据，保证会计核算实务操作的真性性和可靠性。另外，应当依据《企业会计制度》中的资产减值准备所需的有关规定，确立出具体的资产收回金额和账面实际净值。也就是说，可收回金额所指的是销售净价与预期该资产的持续使用寿命终止形成的预计未来现金流量中的较高者，在一般情况下，单一的固定资产很难单独为企业带来现金流量。所以，在实际中，计提固定资产减值准备时，还应借鉴国际会计准则中关于固定资产减值的会计处理。

会计实务操作和税收之间有着本质不同的根本目标，两者间保持适度分离状态已经是一种共识，但两者间现行存在的必然差异也给企业固资减值准备等的实务操作带来了不便之处。因此，为了避免这种差异化扩大带来的不便，就需要企业财会人员能够熟知新会计准则与税法条例内容的差异问题，以此才能使企业有效规避纳税风险。

参考文献：

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[2] 赵 婷.浅议新会计准则下的固定资产减值问题[J]. 商场现代化，2011（13）.

[3] 高玉莲.新会计准则下如何处理固定资产减值[J].财经界（学术版），2009（5）.

[责任编辑：庞 林]