■李鹏洲 王兴斌 杜俊华

“克隆”增值税发票难逃法网

■李鹏洲 王兴斌 杜俊华

一、案件背景情况

（一）案件来源。

2013年5月4日，湖北省Z市国家税务局稽查局（以下简称稽查局）接到省、地市国税局稽查局下发的核查信息，反映某毛发制品有限公司开出的15份增值税专用发票被克隆。根据工作要求，Z市稽查局安排稽查人员从2013年5月7日起对该毛发制品有限公司纳税情况进行了初步核查。

（二）纳税人基本情况。

某毛发制品有限公司于2013年9月22日办理税务登记手续，同年9月30日被认定为增值税一般纳税人。企业于2013年9月26日经农行市支行许可，在农行市支行某分理处开立基本存款账户。该企业法定代表人：刘某（安徽太和县人），财务主管会计：冉某，经营地址：Z市某镇大王庙村，登记类型为私营独资企业，主要从事毛发制品、各类毛发收购加工，政策允许的农产品购销业务。

二、检查过程与检查方法

稽查人员查阅征管信息资料，发现该企业于2013年10月25日起在Z市国税局领购增值税专用发票，至2013年4月24日共计领用发票235份，已开具235份，其中填开作废的有44份，正常开具的191份，共涉及3省7家企业，开具金额18467669.59元，税额3139503.83元，价税合计21607173.00元。至2013年3月13日领用千元版农产品收购发票109本，共计2725份，已开具2595份，开具收购数量28954.75公斤，开具收购金额24499960.00元，计提进项税额3181628.22元。

企业自2012年9月起开始申报，至2013年4月共计申报销售额18470069.52元，其中2012年9月申报未开票收入2400.00元，2012年10月和11月属零申报。共计申报销项税额3139911.61 元，申报抵扣进项税额2938289.21元，申报缴纳增值税201622.40元，税收负担率为1.09%。

（一）初步调查，迷雾重重。

了解基本情况以后，稽查人员决定从账簿资料入手对该企业被克隆的15份发票进行比对。从票、款、物三个方面对该笔业务进行调查核实。

企业法人刘某称自己在安徽收款不能与稽查人员见面，委托财务人员冉某接待稽查人员。通过比对，发现15份发票均开具给安徽省某毛衫纺织有限公司，记账联与抵扣联严重不符，同一发票号码，金额未变，货物名称由“羊绒毛”改为“毛晴混纺纱”，销货方名称由“Z市某毛发制品有限公司”改为“X市某毛发制品有限公司”。稽查人员震惊之余也有几分疑惑：一是发票购买方、金额没有改动，那么“克隆”发票目的何在？二是X市某毛发制品有限公司与原发票涉及的两家企业有什么关联？三是发票是在哪个环节被克隆的？谁克隆的？

带着疑问，稽查人员认为需要向该笔业务的经手人了解详细情况。经多次联系后，企业法人刘某来到稽查局向稽查人员陈述了该笔业务的具体情况。

2013年3月该企业与安徽省某毛衫纺织有限公司发生一笔业务，共开具增值税专用发票15份，货物品名为“羊绒毛”，数量为5475公斤，金额1497435.90元，税额254564.10元，价税合计1752000.00元，当时是安徽寿县一个叫付红（音）的人与他们进行的货物交易，开具的专用发票和货物都交给了付红，现在该笔业务的货款还没收到，他们也在寻找付红的下落。至于15份专用发票被克隆的情况刘某表示不知情。

但谈到付红的情况时刘某的回答引起了稽查人员的注意。据刘某介绍，付红是直接找到他谈的该笔业务，当时只是提供了安徽省某毛衫纺织有限公司的相关证件，未提供付红自己的身份证明和相关委托书。那么刘某为何敢在未收款的情况下，将货物和发票直接交给与他并不熟悉的付红带走？刘某解释说当时有业务员跟着一同去的安徽，而这个业务员现在辞职回家了，联系不上。

（二）实地核查，初现真相。

企业法人刘某的陈述引起了稽查人员的怀疑，于是来到该毛发制品有限公司收购生产地某镇大王庙村进行实地检查。

进入实地检查后企业相关负责人再也不露面，单从账务处理上看不出什么明显漏洞。经过讨论稽查人员决定从侧面迂回调查。在企业负责人、出纳员、业务员都不露面的情况下，约谈了该公司生产人员。得知该公司从开业到稽查人员检查时为止只生产了很少的羊绒毛，估计只有几十斤的产量，可以初步判断该15份发票为虚开增值税专用发票。

发现企业有虚开增值税发票嫌疑后，稽查人员将各类数据归类梳理统计制成表格，进行纵横对比分析，进一步发现了诸多疑点。

第一，企业实际生产能力与销售量严重不符。Z市非毛发产地也不是毛发集散地，企业从成立至今共计收购毛发28954.75公斤，销售毛发23568公斤。据实地查看和向生产工人调查了解情况来看，企业实际生产能力约为每天20公斤左右，每月实际生产天数约为22天，每月最多生产量为500公斤，按7个月计算，大约生产成品毛发3500公斤，与企业实际开票销售数量悬殊太大。

第二，开具的收购发票不实，没有原辅料验收记录。企业共开具农产品收购发票2595份，涉及农户400人左右。但从其开具情况来看，存在同一个人同一个身份证号居住地不一的问题，且存在同一个人多次出售不同品名的毛发，而当地没有饲养多品种牲畜的农户。

第三，银行账反映资金往来疑点重重。银行账中大额资金的汇入在很短的时间就划走，有几笔资金在账户只停留了几分钟时间，且与汇入金额十分接近，存在假资金流迹象。

第四，税负率明显偏低。从企业申报情况来看，企业税负率只有1.09%，企业进项税额应为13%，而销项税额为17%，作为平销就应该有近4%的税率差，且企业账面尚有243339.01元的留抵税额，大于实际申报缴纳的增值税201622.40元，企业实际税负为零，存在虚开农产品收购发票虚提进项税额的嫌疑。

第五，企业的运输费用存在疑点，可能存在虚假的购销业务问题。从企业的购销合同来看，该企业负担大部分的销售运费，但是企业没有取得正规运输发票，也未能提供真实的承运单位和承运人。

综合以上几个疑点，稽查人员认为企业存在虚开农产品收购发票虚提进项税额和虚开增值税专用发票的重大嫌疑。

（三）顺藤摸瓜，外围取证。

由于企业负责人和相关管理人员均不露面，从企业内部查找证据已无可能。稽查人员决定从企业银行账户和专用发票的接收方入手，顺藤摸瓜查找证据。

通过向企业开户银行查证，企业的大额资金都在当天到账当天汇出，且主要集中汇往企业法人代表刘某、企业当地负责人刘某、企业业务员周某、河南人申某、刘某等5人的私人账户，这些账户全部为安徽和河南农行、工行账户。该企业开具发票的接收方也主要集中在河南省许昌地区。

1.稽查人员奔赴河南省许昌市，在当地税务机关的配合下查询了河南许昌人申某和刘某的账户。

许昌刘某账户于2013年3月9日开立，某毛发制品有限公司2013年3月12日往该账户汇款1638000元，刘某当天又将1630000元汇往其他账户。稽查人员又查询了申某在许昌的账户，经查申某账户于2010年8月3日开立，至2012年12月7日前基本没有大额资金进出，到2012年12月21日某毛发制品有限公司向其账户汇入200万元，申某于当天和2013年12月23日先后分2次把钱汇往另一私人账户。2013年1月5日某毛发制品有限公司往申某账户又汇款2163650元，申某于当天又将资金汇往同一私人账户2060000元。

从以上情况来看，企业账户资金玩的是瞒天过海之术，有人为制造假象应付税务人员检查之嫌。由于税务机关执法权限的限制，稽查人员无法更进一步查明资金流向。

2.通过对发票接受企业的调查，稽查人员发现受票企业全部是出口退税企业，其产品绝大多数出口，几乎没有内销，且利润率很高。

该企业账面反映许昌某假发制品有限公司欠货款542061.54元。经稽查人员查证，许昌某假发制品有限公司账面反映欠该企业货款2019630.11元，两者账面余额不符。该企业在2013年3月11号凭证反映许昌某假发制品有限公司付货款2277568.57元，而对方根本没付该笔款项，银行帐上也没有该笔资金的来源。按合同约定由许昌某假发制品有限公司负担运输费用，但其账面也没发现该笔业务的运输费用，据许昌的企业法人代表解释是因为没有取得正式的发票就没有入账。

通过外围调查的情况看，某毛发制品有限公司存在虚开增值税专用发票的重大嫌疑，但案件仍未取得实质性的突破。

（四）税警联动，源头突破。

虽然从外围调查取得了相关证据，但案件的主要当事人均不再露面，案件调查陷入停滞。稽查人员分析认为，从收购环节查证其业务的真实性最为直接。但检查毛发供货业务的真实性要涉及农业生产者的身份信息，受税务机关执法权限的限制无法独立开展取证工作。经研究，稽查局决定提请Z市公安局经侦大队协同办案。

稽查人员把企业开具的2595份发票进行了汇总，共涉及Z市农户450余人，通过公安部门户籍信息查询到农户的真实住址，发现所涉及的农户主要集中在我市某镇的5个行政村。稽查人员会同办案民警经过15天的艰难走访，对涉及案件的400余农户进行了调查询问，并制作了详细的询问笔录。

汇总后我们发现，走访的所有农户家中都没有经营过毛发生意，有的家中根本就没有饲养牲畜。据此，综合前期调查，基本可以认定该企业涉嫌虚开增值税专用发票和农产品收购发票。

Z市公安机关于2013年9月14日正式立案，目前企业法人代表潜逃，公安部门已经上网追逃。案件正在进一步办理中。

三、几点启示

1.方式方法正确是关键。

透过本案不难看出，虚开增值税专用发票案件作案手段越来越隐蔽，犯罪嫌疑人一是以注册经营的企业为掩护，虚开进项然后向他人虚开；二是采用虚假资金流虚构货物交易，造成票流、货流、资金流相匹配的假象，给核查造成很大难度；三是跨区域作案，发票多、金额大、范围广，增加了查处难度。为了有效加以应对，我们不能局限于就账查账的传统方法，而是从销项和进项发票的开具和取得入手，结合企业的生产能力、资金流向、下游企业的情况等进行全面分析比对，查找存在的疑点。

2.税警紧密配合是案件突破的有效途径。

当前税收违法犯罪的高智能、团伙性特点日趋明显，犯罪分子警惕性高，作案手段隐蔽，流动性强，单靠税务或公安一家的力量，难以形成有效打击。税警联手，优势互补，形成行政机关和司法机关的执法合力，是成功突破重大税收违法案件的有效途径。在案件查办过程中，国税、公安两部门共同制定行动方案，协商确定检查重点，共同进行调查取证，真正形成了工作合力，大大提升了执法刚性和打击力度。国税稽查部门充分发挥对税收业务、财会知识、真假发票识别、财务数据分析判断等专业上的优势，对违法行为进行初步认定，掌握初步证据后，及时移交公安机关立案查处。

3.发挥以查促管作用是查办案件的根本。

稽查部门注重发挥“以查促管”作用，及时将案件暴露出的税收监管方面的问题向上级领导汇报，向征管部门反映。Z市国税局迅速组织对全市同类型企业进行了全面排查，认真分析查找案发原因，研究制定改进措施，加强征管，堵塞漏洞。

由于受国家税收政策的影响，农产品收购加工企业已成为虚开增值税专用发票的主要源头之一。税源管理部门稍有不慎就会让犯罪分子钻空子。因此，加强日常巡查，以及不定期的核查显得尤为重要。同时，国家应研究制定相应对策，改变目前农产品收购抵扣进项税的相关政策及规定。

考考你解答

1 答：《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》（国家税务总局公告2012年第15号）规定：根据《中华人民共和国税收征收管理法》（主席令2001年第49号）的有关规定，对企业发现以前年度实际发生的、按照税收规定应在企业所得税前扣除而未扣除或者少扣除的支出，企业作出专项申报及说明后，准予追补至该项目发生年度计算扣除，但追补确认期限不得超过5年。企业由于上述原因多缴的企业所得税税款，可以在追补确认年度企业所得税应纳税款中抵扣，不足抵扣的，可以向以后年度递延抵扣或申请退税。亏损企业追补确认以前年度未在企业所得税前扣除的支出，或盈利企业经过追补确认后出现亏损的，应首先调整该项支出所属年度的亏损额，然后再按照弥补亏损的原则计算以后年度多缴的企业所得税款，并按前款规定处理。

2 答：根据《国家税务总局关于消费税有关政策问题的公告》（国家税务总局公告2012年第47号）第一条的规定，纳税人以原油或其他原料生产加工的在常温常压条件下（25℃/一个标准大气压）呈液态状（沥青除外）的产品，按以下原则划分是否征收消费税：

（一）产品符合汽油、柴油、石脑油、溶剂油、航空煤油、润滑油和燃料油征收规定的，按相应的汽油、柴油、石脑油、溶剂油、航空煤油、润滑油和燃料油的规定征收消费税；

（二）本条第（一）项规定以外的产品，符合该产品的国家标准或石油化工行业标准的相应规定（包括产品的名称、质量标准与相应的标准一致），且纳税人事先将省级以上（含）质量技术监督部门出具的相关产品质量检验证明报主管税务机关进行备案的，不征收消费税；否则，视同石脑油征收消费税。

综上所述，贵公司生产的产品若符合本公告第一条第一款的规定，则按相应的规定征收消费税；若符合第一条第二款的规定，且事先将省级以上（含）质量技术监督部门出具的相关产品质量检验证明报主管税务机关进行备案的，不征收消费税；否则，视同石脑油征收消费税。

3 答：确实因故不能开设银行结算账户的二级分支机构，经总机构同意授权，可使用总机构开立的对公账户作为缴税账户，今后申报纳税的税款等均可通过银行代缴。具体办理流程为：纳税人与其选定的开户银行、主管国税征收机关共同签订委托银行（金融机构）代缴税款三方协议书（该表可在各办税服务厅获取，请加盖分支机构公章确认），并提供总机构出具的书面授权书（总机构需加盖公章确认），便可以使用联网方式缴纳税款。

4 答：在国家税务总局尚无规定之前，营改增企业超税负返还和月销售额不超过2万元的企业免缴增值税或营业税的税款，在所得税处理上可暂按“不征税收入”处理。

纳税人选择按不征税收入处理的，应按不征税收入的相关规定报送备案资料。

5 答：根据《国家税务总局关于无效产权转移征收契税的批复》（国税函〔2008〕438号）的规定，对经法院判决的无效产权转移行为不征收契税。即只有法院判决该房屋产权交易行为始终无效的情况，才需不缴纳契税，如已缴契税可以退还。若法院仅判决撤销房屋所有权证，则不能作为退还契税的政策依据。

6 答：按照《中华人民共和国个人所得税法实施条例》（国务院令第600号）的规定，从2007年1月1日起，年所得12万元以上的纳税人，在纳税年度终了后3个月内，应当向主管税务机关办理纳税申报。以2013年为例，2013年年所得达到12万元的纳税人，应该在2014年1月1日～3月31日到主管地税机关办理纳税申报。

7 答：根据《国家税务总局关于印发〈增值税若干具体问题的规定〉的通知》（国税发〔1993〕154号）第二条第（三）款第一项的规定，纳税人采取以旧换新方式销售货物（金银首饰除外），应按新货物的同期销售价格确定销售额。

8 答：根据《财政部关于企业加强职工福利费财务管理的通知》（财企〔2009〕242号）企业为职工提供的交通、住房、通讯待遇，已经实行货币化改革的，按月按标准发放或支付的住房补贴、交通补贴或者车改补贴、通讯补贴，应当纳入职工工资总额，不再纳入职工福利费管理。因此，企业给员工发放的交通津贴若已纳入工资总额管理，可按工资薪金相关规定进行税前扣除。

9 答：纳税人购买自用摩托车的，应当自购买之日起60日内申报纳税；购买之日以机动车销售统一发票的开具日期确定。进口自用摩托车的，应当自进口之日起60日内申报纳税。逾期按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。

10 答：可以作为企业合理的支出，按福利费相关规定扣除。

11 答：纳税人可以根据自己的情况，选择方便、适合的方式进行纳税申报，如可以在地税机关的网站上进行申报，可以邮寄申报，也可以直接到地税机关的办税服务厅进行申报，或者采取符合主管税务机关规定的其他方式申报。

12 答：根据《中华人民共和国耕地占用税暂行条例实施细则》（财政部、国家税务总局令2008年第49号）第九条、第十条的规定，学校、幼儿园占用耕地免征耕地占用税。免税的学校具体范围包括县级以上人民政府教育行政部门批准成立的大学、中学、小学、学历性职业教育学校，以及特殊教育学校。免税的幼儿园具体范围限于县级人民政府教育行政部门登记注册或者备案的幼儿园内专门用于幼儿保育、教育的场所。因此，早教机构如果不在上述范围内，则不能免缴耕地占用税。

13 答：根据《中华人民共和国增值税暂行条例》（国务院令2008年第538号）第二十一条的规定，纳税人销售货物或者应税劳务适用免税规定的，不得开具增值税专用发票。

14 答：销货方凭税务机关出具的开具红字增值税专用发票通知单（以下简称通知单）开具负数发票后，发现负数发票填开有误的，应在当月收齐该发票所有联次并在防伪税控开票系统进行作废发票处理。一份通知单对应的号码只能填开1次负数增值税专用发票，上述纳税人必须在原负数发票作废成功后，才可凭原通知单号码重新开具一份正确的负数增值税专用发票，不需要重新到税务机关申请新的通知单。

15 答：不符合不征税收入的规定，应并计到应税收入。

（本期考考你答案由周长伟提供）