白苗苗

（延安大学 西安创新学院，陕西 西安 710100）

资产评估事务所内部控制的建立
——基于coso框架

白苗苗

（延安大学 西安创新学院，陕西 西安 710100）

本文通过对资产评估机构目前内部控制现状和内部控制相关理论的探究，从资产评估行业事务所的经营现状出发，结合美国等西方发达国家资产评估行业的经营经验和coso内部控制理论框架，分别从股权分散化、加强机构内部文化及诚信建设、加强资产评估文化建设、加强对评估机构的管理监督、提高评估人员的素质、建立有效的内部控制制度等方面对资产评估体系提出了一些合理化建议.

资产评估；coso；风险

1 引言

随着资本资产市场的不断发展，资产评估行业在市场中发挥着日益重要的作用，作为自主经营和自担风险的独立主体参与市场服务，其内部控制体系的合理性和有效性，直接影响其自身的经营管理效率和服务水平；评估机构内部控制的整体水平，直接影响到行业形象和服务效率.建立完善高效的内部管理体系对于评估机构和相关行业的发展至关重要.本文从资产评估行业事务所的经营现状出发，结合美国等西方发达国家资产评估行业的经营经验和coso内部控制理论框架，提出几点改善的看法和建议，本文第一部分阐述了资产评估机构目前内部控制现状，第二部分简述了资产评估机构的内部控制相关概念和理论，第三部分结合coso内部控制框架提出了相应的对策和建议.

2 资产评估机构内部控制现状

2.1 管理层治理结构存在缺陷，内部控制基础缺失

目前，资产评估机构董事会人员结构不合理，经理层、决策层和监督层的职责不清，监事会形同虚设，难以形成有效制衡的规范的法人治理结构，大多数机构设置简单，管理手段少，管理层次低，管理效率不高，没有建立监督机制和激励机制，财务管理、业务档案管理、内部控制制度不健全，执行不到位，从制度上严重影响了机构的发展.

2.2 国内的资产评估机构股权过于集中

国内的资产评估机构大多采用有限责任公司的组织结构，股权则相对集中，合伙人分配制度也以股份为基础，现任合伙人或者大股东对接纳新合伙人和新股东的积极性不高，这就有可能造成由于信息不对称而出现的舞弊的机会和动机，同时这也导致了事务所对合伙人的管理和制衡缺乏有效的手段，由于偏见和道德风险的存在，只有依靠制衡才能有效控制风险.

2.3 缺乏健全的执业质量控制体系

由于资产评估行业机构较多，但相关的评估业务较少，因此业务拓展困难，通常需要扎实的人际关系，委托方即使有不合理的要求，评估机构往往也会迁就.

常见的一些有评估资源的委托方，以评估价值超过多少，评估收费低于多少等为先决条件向各个评估机构寻租，最后总能找到愿意承接业务的评估机构，这些现象直接导致了评估机构内部职责不明确，执业时不能按照客观的资产评估程序完成评估报告，重业务轻质量的现象严重，同时，评估机构的三级复核制度没有切实地贯彻下去，存在着流于形式的问题.

2.4 执业风险意识淡薄

随着市场经济的发展评估机构间的竞争越来越激烈，为了能够生存，就必须重视可能面临的各种风险.评估机构经营过程中面临的主要风险有政治风险、自然风险、市场风险、经营风险、财务风险等.前三种风险对机构而言是不可控风险，而后两种风险是相对可控的风险，如果管理层缺乏风险意识，不设置风险管理机制，当遇到风险时就会束手无策.从我国评估机构的现状来看，不少机构管理者在签约或评估有些项目时，缺乏风险控制意识和责任意识，以及有效的风险管理机制.这些都严重地阻碍了我国评估行业的健康发展.

3 资产评估机构内部控制理论框架

3.1 资产评估机构内部控制的内涵界定

关于内部控制的内涵通常有两种理解，一是内部管理控制，如美国的COSO报告；二是内部会计控制，如财政部《内部会计控制规范——基本规范》.比较而言，第一种内部控制的内涵较全面，第二种具有较强的针对性.本文认为内部管理控制应该包含内部会计控制，因此，内部控制应该理解为内部管理控制.

2008年，财政部等五个部委联合发布的《企业内部控制基本规范》，在借鉴COSO报告的基础上，对内部控制给出了如下定义：内部控制是由企业董事会、监事会、经理层和全体员工实施的，旨在实现控制目标的过程.内部控制的目标是合理保证企业经营管理合法合规、资产安全、财务报告及相关信息真实完整，提高经营效率和效果，促进企业实现发展战略.

从上述定义中可以看出，内部控制的主体是多元的，包括企业董事会、监事会、经理层和全体员工.内部控制的目标有三个：一是合法性目标，二是可靠性目标，三是效益性目标.

我国资产评估机构的组织形式主要有两种，即合伙制的评估机构和有限责任制的评估机构.从严格意义上讲，这两类评估机构都没有真正建立现代企业制度，缺乏股东会、董事会、监事会及经理层的相互制衡机制.另外，很多评估机构规模较小，管理手段单一.因此，需要对资产评估的内部控制进行重新界定.资产评估机构内部控制的内涵可以界定为：内部管控资产评估机构的出资人或合伙人、注册资产评估师及其他员工，为提高执业质量，规避执业风险，促进评估机构可持续发展而实施的内部管理和控制的过程.

3.2 资产评估机构内部控制框架构建

资产评估机构内部控制制度应该是由控制原则、控制主体、控制要素所构成的完整的内部控制系统，系统中各要素之间相互影响、相互制约以达成控制目标的实现.

（1）内部控制制度建立原则

资产评估机构内部控制制度的建立是一个系统工程，它涉及到评估机构的出资人、合伙人、评估师及其他员工的责权关系，以及整个内部控制程序的有效运行，必须坚持以下原则：

1.全面性原则.内部控制应当贯穿决策、执行和监督全过程，覆盖评估机构及其所属单位的各种业务和事项.

2.重要性原则.内部控制应当在全面控制的基础上，关注重要业务和高风险事项.

3.制衡性原则.内部控制应当在治理结构、机构设置、权责分配、业务流程等方面形成相互制约、相互监督，同时兼顾运营效率.

4.适应性原则.内部控制应当与评估机构的经营规模、业务范围、竞争状况和风险水平等相适应，并随着情况的变化及时加以调整.

5.成本效益原则.内部控制应当权衡实施成本与预期效益，以适当的成本实现有效控制.

（2）内部控制制度框架设计

资产评估机构内部控制框架的设计思路首先要明确内部控制的目标.总体目标通常可以提高执业质量，规避执业风险，促进评估机构可持续发展.在总体目标下可设置不同的具体目标和评估项目的控制目标.其次，划定评估机构中各控制主体的权责，制定相应的内部控制管理制度.再次，分析内部控制要素，保证内部控制整个过程的有效运转.最后，通过信息反馈系统对控制过程和结果进行反馈和报告.

（3）内部控制要素

评估机构内部控制要素主要包括内部环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、内部监督等，这五个要素涵盖内容广泛，它们之间相互关联，对于内部控制而言缺一不可.

1.内部环境.指构成一个单位的控制氛围，是影响内部控制其它成分的基础.它包括员工的诚实度和道德观、员工的胜任能力、董事会及审计委员会的参与、管理理念和经营方式、组织结构等.

2.风险评估.指组织为实现其目标而确认和分析相关风险，以构成进行风险管理的基础，包括风险识别和风险分析.风险识别包括对外部因素（如技术发展、竞争、经济变化）和内部因素（如员工素质、公司活动性质、信息系统处理的特点）进行检查.风险分析涉及估计风险的重大程度、评价风险发生的可能性、考虑如何管理风险等.

3.控制活动.指对所确认的风险采取必要的措施，以保证单位目标得以实现的政策和程序.实践中，主要有以下几类控制活动：业绩评价；信息处理控制；实务控制；职务分离.

4.信息与沟通.指为了使职员能执行其职责，企业必须识别、捕捉、交流外部和内部的信息.外部信息包括市场份额、法规要求和客户投诉等信息.内部信息包括会计制度，即由管理当局建立的记录以及维护资产、负债和所有者权益的方法和记录.沟通包括使员工了解其职责，保持对财务报告的控制等.沟通的方式有政策手册、财务报告手册、备查簿，以及口头交流或管理示例等.

5.内部监督.指评价内部控制质量的过程，即对内部控制设计、运行及修正活动的评价，它包括日常的管理监控活动，也包括内部审计的监控和与组织外部团体进行信息交流的监控.

4 结合coso内部控制理论的几点结论和建议

建立评估机构内部控制制度的保障措施，完善、科学的内部控制制度是资产评估机构执业质量的根本保障，是其经济活动取得预期效果的重要保证.资产评估机构应从实际出发，结合自身所具有的特殊性，建立完善的内部控制体系.

4.1 股权分散化

由于审计评估工作的高度专业性和审计过程中存在信息不对称的问题，为了在制度上保障审计和评估质量控制的有效性，通过股权分散可以使更多各级审计质量监控的负责人将个人利益与事务所利益相统一，增加自觉进行质量控制的约束力.同时，众多合伙人拥有的信息权利可以有效防止由于个别人对信息的垄断而造成的决策失误和错误. 4.2提高管理者素质

管理者素质在资产评估机构内部控制中起着绝对重要的作用，直接影响到评估机构的行为，进而影响到评估机构内部控制的效率和效果.资产评估机构应该培养管理者健康良好的职业操守、道德观、价值观和世界观，增强领导及管理人员的内部控制意识，提高他们对内部控制的重视程度.资产评估机构要充分利用各种形式和渠道宣传法律法规，宣传内部控制制度在规范企业经营行为、促进企业管理、提高经济效益和维护企业合法权益中的作用.同时加强与其他评估机构的交流，增强管理者的经验和学习能力.

4.3 加强对评估机构的管理监督

强化外部监督，督促资产评估机构不断完善内部控制制度.首先，应当加强我国相关的法律法规对内部控制的重视程度，迫使资产评估机构加强自身内部控制.其次，中国资产评估协会应当增强自身威慑力，加强自律监管的力度.再次，财政、税务、审计等部门也要注意加强彼此间的信息交流，形成有效的监督合力.此外，相关部门还应当加大执法力度，切实抓好对注册评估师执业质量的监管，迫使注册评估师提供真实可靠的评估服务.

4.4 提高评估人员的素质

资产评估机构在招聘社会上的优秀人才时，应考虑符合事务所的发展目标，招聘时要严格把关，吸纳学历高、基础好的人员，做到人尽其才.其次，要建立升降机制.资产评估机构应该以员工的业务明细作为考核依据，年终经董事会讨论，决定员工福利以及职位的升降和续用.另外，评估机构还应采取措施，鼓励员工报名参加各种资格考试，提升自身专业素质.作为评估操作的主体，评估机构不仅要给员工提供相关专业知识方面的培训，还应增加职业道德教育，以提高员工的道德水准，全面提升其综合素质为目标，加强机构内部文化建设，尤其是诚信建设，使员工能做到独立、客观、公正、诚信执业.

4.5 建立健全内部质量控制和风险评估机制

资产评估机构在建立和完善内部控制制度的过程中，必须全面考虑内外部的各种风险因素，严把内部质量控制关，来提高企业内部控制制度的效率和效果.具体来说，资产评估机构应主要加强以下三方面的控制：一是事前风险的评估.在接收和执行评估业务前，要做好对业务表面和潜在风险的分析、判断、评估，使风险可控，从而制定评估计划.二是事中风险的控制.资产评估机构应该建立在评估过程中减轻风险的程序，以便规避、降低以及转移风险.如选派评估人员、制定评估计划、评估质量检查过程中的风险控制等.三是事后风险的评价.在完成上述工作后，资产评估机构还应对上述所做工作的有效性进行分析、检查、修正和评估，从而最大限度地降低执业风险，保证内部评估质量的高效性和准确性.

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