上海开放大学奉贤分校 项 英

一、审计“免疫系统”理论的内涵

（一）审计“免疫系统”理论提出的背景 刘家义审计长在2008年召开的中国审计学会五届三次理事会上指出，政府审计是国家经济社会运行的“免疫系统”。审计的免疫系统理论为审计的新发展指明了方向，是中国特色社会主义制度下国家审计的一次重新定位。审计“免疫系统”理论的提出意味着国家审计将在保证国家经济社会健康运行和持续发展方面承担着更大的责任，发挥着更大的功能。多年来，审计理论界和实务界的许多专家学者就审计免疫系统发表了各自的见解。尹平教授认为，审计免疫系统理论适应我国经济社会发展的客观需要，加强了国家的宏观调控，促进了全社会的协调可持续发展。针对审计创新，提出“提前谋划，科学立项、注重审计实效，强化整改、建立专家库，提高人员素质”的改进措施。蔡春、田秋蓉、刘雷等人认为，审计免疫系统理论是审计工作落实科学发展观的具体体现，是中国特色社会主义审计监督制度的完善和发展。为应对经济全球化的全新挑战，需要进一步推进计算机审计，规范审计程序，加强审计软件的开发研究，调整审计部门的审计方式，提高政府审计人员信息化水平。笔者在借鉴众多专家学者观点的基础上，认为审计免疫系统理论的提出是经济社会与时俱进发展的产物。以往国家财政资金的“看门狗”被认为是政府审计的本质，政府审计的目标是保证国家财政资金的安全。出现这种论述是因为我国经济社会运行中存在较多的违法违规现象，政府审计主要对财务收支的合法性、真实性进行监督，以预算执行审计作为工作的重点查处国家财政资金在使用过程中存在的违法违规问题。随着我国经济的全面发展和法制建设的不断完善，审计的目标与任务不仅仅停留在保证国家财政资金的安全方面，而是上升到了维护国家经济运行安全的高度。政府审计在对国家的经济活动进行监督的同时，还要对影响国家安全的生态、社会、环境等活动进行监督检查，作为国家的“经济卫士”存在。这种全面的政府审计被刘家义审计长形象生动的称作国家经济社会运行的“免疫系统”。

（二）审计“免疫系统”理论的含义及功能 审计免疫系统是指国家审计机关受人民的委托，依法、独立、专门、主动去预防、揭示和查处问题，促进国家经济社会健康、安全运行。我国是人民民主专政的社会主义国家，人民群众是国家的主人，人民群众的利益与国家利益息息相关，而国家安全是国家利益和人民群众利益的前提和基础，没有国家安全就没有国家利益，没有国家利益就没有人民群众的利益。所以，要切实保证国家安全，维护人民群众的根本利益。

宪法和法律是人民群众意志的集中体现，而宪法和法律把审计监督的权力授予了国家审计机关，从根本上来说是人民群众授予了国家审计机关的职权。政府审计既是民主与法制的产物，同时又是民主与法制的工具。国家审计的目的就是维护人民群众的利益，维护人民群众当家作主的权利。审计的“免疫系统”理论把维护国家的经济安全作为审计工作的第一要务，作为经济社会系统中的安全卫士，政府审计能够在最短的时间内发现经济社会系统中存在的问题，及时的对问题进行预警、揭露，采取有效措施抵御病害的侵蚀与潜在的风险，完善政策制度，从而维护确保国家安全。

二、审计创新的内涵

（一）审计创新的含义 审计创新是指为适应形势发展和审计工作自身发展的要求，创造出新的、较之以往更为有效的审计监督机制，推动审计工作与时俱进。李金华审计长指出，当前中国经济社会正处于发展的重要时期，政府审计工作也处于从传统审计向现代审计加快发展的转型期。审计创新是政府审计发展的推动力。唯有以创新为动力，才能不断推进政府审计事业的发展，更好地发挥其审计监督的职能。

（二）审计创新的主要内容 审计创新主要从以下几点着手：第一，审计制度创新。制度创新就是要通过深化改革，重塑现有的审计制度，建立一整套事前审计与事后审计相结合、财务报表审计与管理业绩审计相结合，以充分发挥现代审计的“免疫系统”的功能。第二，审计内容创新。要在全面提升审计成果质量的同时，积极探索通过对权力运行过程的监督，促进各级政府机关依法行政，从源头上预防和遏制腐败的新路子。第三，审计技术方法创新。知识经济时代的发展必然会引起审计技术和方法发生重大变化。加快审计信息化建设的进程，积极探索信息化环境下新的管理方式，提高管理能力和水平；采用现代先进审计技术方法，推行计算机辅助审计；加快审计数据库建设和被审计单位的信息联网，提高审计工作的效率和质量。

三、政府审计现状

（一）地方审计机关的独立性与权威性不强 审计起着独立的经济监督的作用，在我国国家经济社会的运行中公共信息的制造者和拥有者是政府，由于政府与公众之间的信息存在严重的不对称，公众在经济决策层次中与生俱来的处于信息弱者的身份地位，以致政府失职渎职的现象频繁发生，造成国家的经济利益大量流失，国家的权威性受到社会民众的质疑。目前，我国的审计机关实行的是“审计署直接受国务院领导，而地方的审计厅、审计局归同级政府管辖”的行政型管理模式。地方审计机关在隶属于上一级审计机关的同时还要接受本级政府行政领导的管制。但是在审计工作实际开展过程中，审计机关是作为政府的一个工作部门来运行，独立进行的审计工作受到了同级政府存在的严重影响。在行政型管理模式下，审计监督的主体是地方审计机关，审计监督的对象是本级政府，而地方审计机关受本级政府的领导，出现了两者共同处于一个利益相关主体的局面。这样地方审计机关在处理审计事项时，出于对地方利益的考虑，往往对触及地方政府利益的某些事项选择采取让步回避或视而不见的行为。行政型管理模式的运行方式严重制约了政府审计的独立性和权威性，以同级政府管辖为主的单一领导体制代替了原本的双重领导体制，政府自我监督、自我约束，使审计失去了原本的经济监督的意义，形成了政府将经济的管理权、监督权、处罚权高度集中的局面，政府审计所要发挥的效力受到了制约。这种行政干预不仅使审计结果不能充分、透明的予以公布，政府审计的质量和效率难以达到我们的要求，更严重的是造成经济社会免疫系统功能的发挥被遏制，行政权力被放肆的加以滥用难以得到制衡。而且我国特色社会主义经济社会建设的步伐不断加快，地方审计机关与同级政府之间的这种单一领导体制的诟病日益显现。以上论述表明，行政型管理模式存在多方面的局限性，难以保障审计的质量和效率的提高，影响了审计“免疫系统”功能的有效发挥。

（二）政府审计计划粗放 在实际运用中，很多政府审计机关准备的资料不够充分，考虑问题不够全面，在制定审计计划前没有进行深入的事前调查甚至是根本就不进行事前调查直接制定审计计划，没有站在全局的高度上对审计进行组织与安排，以致政府审计有计划没管理、有管理却没计划的尴尬局面。审计计划的制定中往往也大多是短期计划，中长期审计计划没有受到审计机关足够的重视，本来应该是事前的审计计划最后运用中却成了事后发生的计划，项目审计计划的全局性和系统性成为了空谈，导致审计计划失去了它原本存在的意义。审计机关指定的审计计划比较混乱，审计的重点不突出、审计的目标不明确、审计的要求不合理、审计的措施不到位，制定过程中带有极强的随意性。审计计划制定后往往停留在纸质层面上，并没有得以有效的实施，更令人遗憾是一份详尽的审计计划因为控制、协调不到位，最后无疾而终。审计工作的时间紧张、资源有限、任务量大，并且还被公众寄予了很高的期望，在审计机关做好本职工作的同时还要配合其他部门的行动任务，审计机关的压力很大。在审计计划的人力、物力、财力等各项资源被大肆挤占的情况下，审计机关不得不以放弃审计计划、牺牲审计质量、加剧审计风险为代价，去换取所谓的审计工作的及时高效的完成，致使审计壁垒内部的瓦解。结果表明，审计计划管理粗放，审计重点不突出，极大的影响了政府审计的可持续发展。

（三）政府审计工作透明度不高 政府审计机关代表政府依法对各政府单位进行审计，审计结果向社会公众公布，使各政府部门处于社会公众的监督之下。但是我国现今的实际情况显示，政府审计结果公开发表的数量很少，审计工作的透明度不高，社会公众对于政府工作的监督职权被大大的削弱了。审计结果向社会公众公开发表是《审计法》对于政府审计工作的基本要求，但是关于审计结果报告的形式、期限、对象等内容的规定不详细，界定的标准模糊不清，这些空缺给想隐瞒审计结果的工作人员一个合法正当的理由。由于政府审计机关与被审计部门之间存在信息不对称的问题，导致政府审计机关难以得到真实完整的审计资料。审计信息获取的不完全，审计的不确定性越大，审计风险也会随之大大的增加。在审计过程中，存在审计的专业性不强、受行政干预较多、问题被披露的少、千方百计粉饰政绩等方面的问题，即使在审计报告中揭露了被审计部门违法违规的行为，由于维护国家的经济利益与损害地方短期利益之间矛盾的存在，审计机关不得不做出隐瞒不报的选择，审计评价的公允性受到了行政干预极大的影响。

审计结果显示的被审计部门存在违法违规问题后，责任的归集也是一项非常重要的工作。但是由于责任归集涉及的人员广，在实际处理中往往强调客观原因多、主观因素少，推卸个人责任全部归集为集体责任，以致形式通报多、实质惩罚少，过重强调细枝末节而忽略了对于关键问题的调查。这样运行产生的审计结果难以使社会民众信服，久而久之政府的执行力被削弱，产生了严重的政府信任危机。审计结果仅仅在被审计部门与相关部门之间流转，社会公众对于公共管理信息的知情权受到侵犯，政府审计的公信力和执行力被社会公众所质疑，影响了政府在社会民众心目中的形象。政府审计机关对各政府部门进行有效的监督，将提高政府的国家治理和风险管理水平，建立社会公众期望的高效廉洁的政府。以上研究表明，为适应审计工作现实发展的需要，提高政府审计工作的透明度必不可少。

（四）审计人员综合素质不强 政府审计监督的主体是审计机关，审计机关实施审计工作最主要的是依靠审计人员的综合业务能力。第一，传统思维占据主导地位，缺乏足够的宏观意识、风险意识和责任意识。在审计队伍中大部分人员原本都从事过会计方面的财务工作，由于财务工作单一、缜密、细致，固有其注重微观事务的习惯性思维，所以政府审计人员在从事审计工作中指导思想不适应，难以打破这种传统性思维，从全局的战略高度开展审计工作。第二，缺乏理性认识，知识不够全面。政府审计人员对于审计结果的分析上往往还只停留在财务层面，未能对其根本问题进行深入细致的剖析，无法提出确实有效的改进建议。面对新世纪科学技术提出的新的挑战，政府审计人员的知识结构相对来说比较单一，难以满足审计工作的需要，无法跟上时代跨越的步伐。在这方面问题比较突出的是那些较早进入审计行业，资格较老和经验丰富的老审计人员，其计算机信息知识水平相对落后，严重影响了审计工作的效率。第三，遇到问题逃避退缩的负面情绪存在。政府审计机关承载着对被审计部门的监督职能，同时审计工作要受到行政部门的干预。审计主题与审计对象之间这种特殊的关系决定了审计人员在实施政府审计工作时会遇到各方面的阻力，产生消极的畏难心理。审计人员的抵触心理使得审计结果仅仅停留在表面阶段，不去对产生问题的原因进行深入细致的分析，无法得到高质量的调研报告。部分政府审计人员即使发现了问题存在的原因，在对相关人员的惩处力度上也会显现出标准不明确、处罚不公正、力度不到位的缺陷。

四、“免疫系统”理论下政府审计创新思路

（一）建立立法模式，提高地方审计机关的独立性与权威性 政府审计是一项以经济监督作为主要的职责，通过追踪检查各单位财政收支状况的真实性和合规性，对干部领导任期内所担负的经济责任进行全面审计，以此保障我国的国有资产神圣而不可侵犯，实现民主、科学的公共管理的政府工作。审计的独立性决定了政府审计工作完成的质量和效率，是开展政府审计工作的重要衡量标准。审计的权威性决定了政府审计工作被社会公众认可的公信力和执行力，是政府审计工作得以深入人心的重要保证。为了维护国家的经济安全，确实保障人民当家作主的权利，审计独立性和权威性是我们开展政府审计工作必须满足的特性。

立足于我国特色社会主义发展轨迹，对政府审计工作的宏观环境进行分析后得出：我国政府审计的管理模式需要由行政型向立法型转变。具体的实施过程如下：审计署向全国人民代表大会负责并报告工作，地方审计机关向同级人民代表大会负责并报告工作。在审计运行过程中地方审计机关内部人员的任免与调动、审计经费的筹措、干部奖惩的申请等需要本级政府的批准，以致本级政府掌握了地方审计机关的短板，可巧妙地攻破审计铸造的防护壁垒，逃避应该承担的法律责任。为了减少政府审计工作中遭遇的行政干预，省级以下的审计机关要建立分级管理体制，并逐步实行由中央审计机关垂直管理的领导方式。为提高地方审计机关的独立性和权威性，审计的职权和范围还需要通过地方立法予以规定，为审计工作的顺利开展提供法律保证。地方各级审计机关要加强对审计业务的经验交流和沟通协调，从全局的战略高度实施政府审计。只有将地方审计机关从接受同级政府部门领导的管理模式中分离出来，地方审计机关才能毫无顾忌的对政府及其相关部门进行审计，作为对政府部门进行经济监督并与其相制衡的管理工具存在，真正的充分发挥政府审计“免疫系统”的功能，确保国家财产的安全。

（二）加强社会监督，规范审计准则 为确保社会公众对国家治理信息的知情权，保证审计工作的公开、公正、公平，政府审计机关每年应定期向社会公众公开政府审计工作的报告，明确被审计部门的法律责任，加强审计工作的阳光工程建设。我们应该充分利用新闻媒体传播迅速、受众多、渗入性强等专业特性，使政府审计机关在接受其他机关监督的情况下，自觉接受新闻媒体的监督，迫使其保持自身的独立性与权威性。社会监督实施过程中主要注意以下三点：首先，建立审计信息资源的共享平台，完善政府审计的指标体系，通过各种传播媒体和网络的有效传播，广泛的向社会公众说明政府审计机关的工作成果。其次，对于不听从政府审计机关的改进意见继续一意孤行的被审计部门，可以通过报纸、电台、电视台、新闻网站等媒介予以披露，利用社会舆论监督的强大压力，使违法违规行为无藏身之地。最后，完善政府审计的相关法律制度，规范审计准则。在充分借鉴国外先进的经验的基础上，结合我国当前发展的实际情况，建立具有中国特色的审计准则体系。对政府审计人员的违法违规现象的处理程度从法律法规上予以明确的规定，为避免政府审计的惩处仅仅停留在表面层次，要根据被审计部门违法程度的不同给予相应的实质性惩处。

（三）提高审计人员综合素质，加强支撑力度 随着我国科学技术的不断发展，审计工作的内容也相应的发生了许多变化，但是在现实的业务处理中审计人员的业务能力并没有随着审计工作内容的变化而相应的转变，极大地增加了审计成本和审计风险。政府审计人员综合素质的高低直接关系到审计的工作质量，关乎整个审计工作是否能够顺利的开展。政府审计人员综合素质的提高有助于加强审计工作背后的支撑力度，保证政府审计“免疫系统”功效的高速运转。

（1）提高审计人员的专业素养，加强对于审计工作的职业道德教育。被审计部门一般具备涉及面广泛的关系网络，为了共同的固有利益对政府审计机关人员进行威逼利诱，部分审计人员思想不坚定，受消极畏难情绪影响成为了非法利益链条的挡箭牌。为了避免此种状况的发生，需要加强对审计人员的职业道德教育，通过定期对审计人员培训并进行严格的职业道德教育考核，使每位审计人员讲学习、讲政治、讲正气，保持强烈的敬业精神，抵制来自于各方面的种种压力和诱惑。

（2）提高审计人员的业务处理能力，改善审计队伍的结构。现在计算机信息技术得到了广泛的应用和发展，逐渐与审计工作相衔接，是未来解决审计问题重要的技术手段，而由于审计人员知识的片面性难以适应科学技术更新换代的速度，直接影响政府审计工作的质量和效率，难以充分发挥审计应有的监督和服务职能。而且我国政府审计工作涉及的业务范围非常广泛，不仅包括对财务数据的研究与分析，还涵盖了法学、经济学、管理学、统计学等领域的知识体系。应时代的发展要求，审计人员的知识结构不能单一化，需要广泛引进大量多学科的专业性人才，建立一支复合创新型的审计队伍。建立外部审计专家数据库，在审计需要时通过利用有效的外部审计资源，高效圆满的完成政府审计工作。复杂的审计业务决定了强化政府审计人员的计算机应用知识，聘请计算机专家对审计软件的使用、信息系统技术的推广等方面的知识进行讲解，增强审计人员的工作适应性，采用现代信息技术手段实施政府审计。

（3）构建科学的人员管理体制，严格把守准入的通行证。政府审计人员的招聘、考试和培训都需要经过规范化的招考流程确定，未经考试不得被录用，避免由于政府审计人员专业知识的匮乏导致审计工作的失败。转变审计技术职称不重要的思想，将审计技术职称与职务的晋升、薪酬待遇相挂钩，并作为主要的判定依据，提高政府审计人员自我学习的积极性。

（4）加强审计计划管理，注重审计工作重点。政府审计计划作为审计活动的先导，是政府审计的基础工作，具有对全局的统筹与驾驭能力。第一，细化政府审计计划编制的内容，加强对审计工作的审前研究与调查力度。预留出充分地时间进行计划编制前的准备工作，尽可能全面的收集政府审计各个方面的文件资料，打牢政府审计计划管理的根基。第二，由专人负责科学的组织计划编制工作，保证审计计划资源不被随意的牺牲与占用。成立由政府审计机关内部的各业务部门与计划管理部门共同参与的计划编制专门小组，充分利用政府审计的资源，科学的编制政府审计的工作计划。在政府审计计划书中要明确审计工作实施的时间、地点、内容与目标，根据审计资源供应不足与审计任务业务量大之间的差异，全面地统筹审计可利用资源的数量和质量，严格按照计划实施政府的审计工作。第三，注重政府审计工作长远的发展潜力，兼顾与中长期计划的协调。在充分考虑政府审计未来的发展趋势与现实的实际需要的基础上，中长期审计计划要注重与短期计划相配合，构筑系统而合理的政府审计规划体系。中长期审计计划的综合性强、方向明确，计划周期结合当地的实际情况而定，实施效果的后期评价可与部门预算、干部绩效相挂钩，确保中长期审计计划真正落实到实处。

根据调查数据显示，我国大约有3万个隶属于审计署及其派出机构的审计机关，而我国却有80万个国有单位，这些国有单位的资金占用量接近全国的70%，审计机关的存在率不及全国国有资产部门的4%，审计机关每年审计的部门不足3000个，只有大概10%的审计覆盖率，有很多中央单位自成立以来还没有接受过审计机关的审计。政府审计的工作范围广泛与政府审计工作的时间紧任务重之间的矛盾决定了政府审计要审时度势、因势利导，主抓审计工作的重点。我国政府审计的工作重心应逐渐向中央和地方政府的财政预决算报告、公用项目建设和财政拨款的政府部门、国家掌管的企业集团、信贷资金投放、重大投资项目、事业单位的审计监督转移，增强对权力机关的制约。

（5）完善计算机信息系统，提高审计机关技术装备水平。信息系统审计是由政府审计机关在网络环境的背景下，利用计算机网络的现代数据传输技术，对被审计部门实施审计工作的现代政府审计手段。信息系统审计方法避开了传统审计中纸质文件和单数据传输的弊端，现代通讯技术使得审计机关获取被审计部门的内部信息和业务流程更加便捷。

实行计算机信息系统审计，审计的主要内容包括：第一，计算机信息系统的开发审计。主要对信息系统的开发计划和立项进行管理，实施系统的组织设计、数据测试、试运行、验收等工作，对信息系统的需求出具可行性分析报告。第二，计算机信息系统的运行审计。主要对信息系统管理岗位的设置和人员的分配、数据的输入和输出、软件运行的环境等进行制度建设。第三，计算机信息系统的内部控制审计。主要是对对信息系统管理权限的控制、数据处理的控制、数据备份与恢复功能等方面的控制。第四，计算机信息系统的基础设施审计。主要包括对计算机网络信息系统整体结构设计的合理性、安全保护能力、持续稳定运行能力以及机房管理制度的建立、健全和执行情况进行审计。

［1］李运亮：《审计“免疫系统”预警功能在审计关口前移中的应用重点研究》，《广西财经学院学报》2011年第4期。

［2］胡波：《政治契约、责任政府与国家审计制度的改进》，《东北财经大学学报》2009年第4期。

［3］王平波：《发挥国家审计宏观调控作用的构想》，《中国审计报》2007年第6期。