李翠凤

增值税和营业税是我国主要的两种流转税的税种。增值税是对销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人就其实现的增值额征收的一个税种，是我国最主要的税种之一；营业税是对在我国境内提供应税劳务、转让无形资产和销售不动产的单位和个人，就其所得的营业额征收的一种税，就行业来说，也就是对交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业来征收营业税。我国一直是增值税和营业税分立并存，适应我国特定的经济体制与税收征管状况，但随着社会经济的发展，两税并存的制度带来的一些弊端已日益突显：

第一，增值税抵扣链条易中断，导致企业税负不公。增值税和营业税都属于流转税，对应税商品和应税劳务、应税行为纳税。它们的征税范围基本上是平行的，互不交叉。增值税实行的是进项税额抵扣制度，当有来源与征收营业税的各行业的进项税额时，不能抵扣，或者是定率抵扣，产生抵扣不均衡或抵扣不准确问题，其实就是进项税额抵扣的链条出现了中断，将直接导致企业税负增加。与增值税具有的“中性”的优点相违背，增值税是不分行业不分对象来征税，只对实现的增值额来征税，客观上有利于鼓励企业公平竞争，要充分发挥这种中性效应，增值税的税基应尽可能宽广，包含所有的商品和服务。现行税制中增值税征税范围较为狭窄，导致增值税的抵扣链条被中断，公平性大打折扣。

第二，造成重复征税，对企业发展不利。营业税是对营业额全额征税，在营业税内部流转环节已纳税额不能抵扣，造成重复征税；营业税的应税行为无法开具增值税发票，购买其服务的下游企业无法进行增值税抵扣，在营业税与增值税之间也造成重复征税，企业为避免重复征税也会影响企业的生产和投资决策，进而影响企业的发展。

第三，产生许多不必要的矛盾。对于一些特殊的销售行为，往往由于界定不清而造成很多矛盾，如混合销售行为，企业有增值税混合销售和营业税混合销售行为，在征管实务中可能会征收增值税，也可能征收营业税，经常引起纳税人与税务人员争执等，这些特殊的行为，本身就是由于增值税和营业税两税并存带来的矛盾，更有随着信息技术的发展，商品与服务的区别更加模糊，很难以清晰界定，也必然会产生到底是适用增值税还是适用营业税的难题。

为了完善税收制度，进一步解决流转税重复征税问题，减轻企业税赋，2011年11月财政部国家税务总局发布《营业税改征增值税试点方案》，并首先在交通运输业和部分现代服务业中实行营改增，即所说的“1+6”。在现行增值税17%与13%两档税率基础上，增设11%和6%两档税率，交通运输业适用11%税率，文化创意、物流辅助、信息技术、研发和技术服务及、签证咨询等现代服务业适用6%税率。于2012年1月1日起在上海市交通运输业和部分现代服务业开展营业税改征增值税试点。

实施营改增后，毫无疑问对试点企业的税负将会产生影响。本文以部分现代服务业为例，简要分析营改增后对企业会计方面及企业的净利润方面的影响，主要体现在如下几方面：

第一，从税率和计税方式上。服务业在以往的税收体制下，是按营业收入的5%来缴纳营业税。实施营改增后，根据营改增相关文件，改纳增值税后，按6%的税率计算增值税，但增值税是差额纳税，即对增值额部分纳税，实际上应纳增值税是当期的销项税额减少可抵扣的进项税额。若不考虑“进项抵扣”，改增后税率应该是提高了。当然，实际上企业的税负是否能得到降低，要看企业可抵扣的进项税额的情况如何。

第二，会计账目的影响。营业税是价内税，理论上，在会计核算的会计科目“主营业务收入”中，含5%的营业税，而对于企业当期应缴纳的营业税，属于当期税费，计入“营业税金及附加”，即在纳营业税的时候，企业的收入和费用都是含营业税的。实施营改增后，增值税是价外税，“主营业务收入”中不含增值税，缴纳的增值税也不属于当期税费。

第三，因为营业税是一种价内税，企业所缴纳的营业税可以作为当期的成本费用，在所得税税前扣除；实施营改增后，改征增值税，企业所缴纳的增值税不能作为企业的成本费用，不得在所得税税前扣除，这将会对企业的应纳税所得额和净利润产生影响。从利润率来看，也会有所不同，利润率是等于企业利润/营业收入，实施营改增后，净利润和营业收入都有所不同，必将对利润率会有所影响。

第四，增值税不在利润表中反映，在账务处理上也与营业税有着不同的记账方法，这将直接影响到财务报表的数据，从而也会影响到财务报表数据的分析。

下面以一个现代服务公司为例作简要分析：

某某公司属于营改增试点范围，改增前是按5%的税率缴纳营业税，改增后按6%的税率缴纳增值税。假定当月收到的营业额为10000元，无可抵扣的增值税进项税额，企业当月应纳的税额和会计处理如下：

改增前纳营业税：10000×5%=500元，城建税及教育费附加500×10%=50元

会计处理：

借：银行存款 10000

贷：主营业务收入 10000

借：营业税金及附加 550

贷：应交税费 550

改增后纳增值税：10000/（1+6%）×6%=566元，城建税及教育费附加566×10%=56.6元

会计处理：

借：银行存款 10000

贷：主营业务收入 9434

应交税费 566

借：营业税金及附加 56.6

贷：应交税费 56.6

从上例中可知，在企业无可抵扣的增值税进项税额时，改增后应纳增值税时的税额及附加费明显是提高的，当然，实际工作中企业当期若有可抵扣的进项税额时，应纳的税费应可降低，上例中，假如企业当月取得可抵扣的增值税专用发票，进项税额为200元，那么应纳的税费为402.6元，低于改增前应纳营业税的税额。显然，改增后企业税负能否降低，很大程度上取决于是否有可抵扣的增值税进项税额；营改增除了影响企业应纳的税费和相关的会计处理外，同样对企业的利润也会有影响。在进行财务报表分析时的数据也会得出不同的结论。

综上所述，营改增是我国为减轻企业税负，优化经济结构而实施的重要的税收政策，随着试点地区与行业的逐步扩大，各地区之间的税负相同，将会有更多企业的税负在某种程度上会降低，增值税最终全面取代营业税，促进经济结构转型和地方经济发展，有利于进一步完善我国增值税税制。