魏民

摘 要：“小金库”可谓我国财政财务管理中的一个顽疾。虽然我国政府曾多次对私设“小金库”行为进行清理，并对一批问题严重的责任人给予了党政纪律处分，对严重触犯刑律的依法进行了惩处。但“小金库”问题非但没有得到有效的遏制，反而愈演愈烈。“小金库”对我国经济和政治的发展都产生了巨大的危害。从法律的角度看，我国法律对“小金库”的约束力都存在明显不足，亟需完善法律以进行规制。

关键词：小金；定性；特点；法律规制

中图分类号：D920.4 文献标识码：A 文章编号：1009-0118（2011）-03-0062-02

一、小金库的法律定性

依据《财政部、审计署、中国人民银行关于清理检查“小金库”的具体规定》，所谓小金库是指违反国家财经法规及其他有关规定，侵占、截留单位收入和应上缴收入，且未列入本单位财务部门帐内或未纳入预算管理，私存私放的各项资金。

小金库有四个构成要件：

（一）主体:是有资金支配权的国家部门和国有性质企事业单位及其负责人。“小金库”资金属部门单位的资金，这就决定了“小金库”存在的前提是部门单位有资金所有权和支配权。鉴于此，资金所有权和支配权不属于部门单位的，就不应定为“小金库”。

（二）客体：是国家和单位收入，既包括单位的合法收入也包括单位的违法收入。现实生活中，“小金库”资金大多来源于违法收入，有的来自隐瞒的收入，有的由虚列成本费用或支出后转移而来，也有的是截留的专项资金。

（三）主观方面：私设“小金库”的单位或责任人主观方面通常都是直接故意。行为人一般都无视财经纪律，明知“私设小金库”违法违纪，却还是想方设法地改变资金属性，将其变为行为人可控制的财产，游离于国家财政监管体制之外。

（四）客观方面：违反国家财经法规的规定,侵占、截留单位收入和应上缴收入，采取作弊手段不入账，形成私存私放的各项资金。

二、小金库的特点

（一）存在的普遍性。审计中发现的“小金库”，行政机关有，事业单位有，企业单位有，各类团体、临时机构也有。不少单位是“两本帐”、“多本帐”，有的在经营中采取收入不入帐，有的截留挪用各种应上缴经费；有的编大计划、造假预算，编假合同，在预算执行过程中虚列支出，虚假冒领，把报回来的预算经费打入“小金库”，化大公为小公，甚至化公为私等等。

（二）存在形式隐蔽。即“小金库”是隐匿于部门单位财务会计账外的资金。私存私放、收支不明确反、逃避职能部门正常监督是“小金库”的突出表现形式。就此，是否在账外核算，或是否逃避了正常的监督，便成为认定“小金库”与否的关键标志。即凡未纳入部门单位财务会计账内，或未纳入预算管理，私存私放的各项资金，就应定为“小金库”。

（三）资金来源渠道违规。即“小金库”资金主要由单位实施作弊手段聚集而来。这和“小金库”存在形式的隐蔽性相辅相成，遥相呼应。因为符合财务会计制度的资金收支就没有必要隐蔽，而隐蔽又为违规开了方便之门。也就是说，“小金库”之所以被认定为违纪违法行为，不仅表现为存在形式的隐蔽和开支上的随意，还在于它偏离了国家和部门单位资金正常的列账渠道从而改变了这部分资金的本来面目。

（四）资金用途违规。根据上述分析，无论从我国目前规章制度对“小金库”的定义，还是学界现存的各种观点来看，大家对于“小金库”通常都是用于一些违法违规，无法在财务帐中公开反映的支出的认识是一致的。

三、小金库的危害

（一）扰乱国民经济运行的正常秩序。“小金库”逃避国家宏观经济调控和监督,各种会计、统计信息失真、各种消费开支不反映、大量的资金脱离基本账户、公款私存、个人灰色收入增加, 造成国家宏观经济调控政策失效或不能发挥应有的效能。逃避税收，诱发经济犯罪。私设“小金库”为了用于财务制度所不允许的开支，如国家规定工资及薪金超出核定金额应按比例缴纳个人所得税，以小金库超标准发放奖金、福利，偷逃了个税；企业截留的经营收入，单位的出租资产收益等逃避了多种税收。

（二）致使国有资产流失，扰乱经济秩序。小金库使得资金游离于财务核算体系之外，为滥发奖金、补贴，请客送礼、招待应酬、报销个人费用和职务消费开辟了通道，助长了奢侈之风，损害整体利益，扰乱正常财经秩序，造成国有资产的流失，妨碍经济社会健康发展，影响社会和谐稳定。

（三）滋生浪费和腐败。“小金库”资金深藏不露，具有隐蔽性，不受监督和制约，于是很容易用它大搞不正之风，将国家的钱转换成联络感情、拢络人心、捞取“政治前途”的筹码。败坏了党风和社会风气。

（四）损害党和政府的整体形象，损害干群关系。“小金库”主要存在于机关事业单位，一些单位领导利用小金库大肆挥霍资金，损害了领导干部形象，在群众中造成恶劣影响，同样也严重损害了干群关系，使群众对加强党风廉政建设丧失信心。

四、小金库的成因

（一）利益驱使。“小金库”与部门利益、小团体利益甚至个人私利联系在一起，一些单位的领导为了本单位、小团体或个人的私利，无视国家财经纪律和财务法规，授意财务人员设立“小金库”，列支一些不合理开支，造成领导带头违规违纪，有章不循，有法不依。

（二）社会监管乏力成为小金库滋长的温床。社会监管乏力指小金库比较隐蔽，难以监管以及群众有顾虑不愿举报。如果要举报，必须有详细的证据，取证之难可想而知。如果有能力窥见小金库全貌的，多是既得利益享受者，他们轻易不会举报。还有个非常重要的因素是领导默许用小金库来办事。并善于“发挥”，设账外账，搞小金库。

（三）单位内部控制制度不健全，会计监督职能弱化。健全的内部控制制度可以保证业务活动按照适当的授权进行，保证单位资产的安全和完整，防止，纠正错误，保证会计资料的真实、合法、完整。但目前我国许多单位内部控制制度形同虚设，单位内部难以起到监督制约的作用，这也就为“小金库”的产生提供了条件。

（四）对私设“小金库”的法律制裁缺乏惩戒性。从目前的立法与司法实践来看，国家对于私设“小金库”的处罚还仅仅是停留在行政处罚与经济处罚的层面上，对“小金库”涉及的刑法问题认识不足，对责任人的追究只是对其行政责任进行追究，这就导致私设“小金库”的处罚力度过轻，难以达到惩戒的目的。

五、治理小金库的措施

（一）完善《会计法》

应在《会计法》中对“小金库”予以明确的法律定性、法律制裁。目前我国有关“小金库”的规定主要散布于一些行政规章制度中，对于私设“小金库”的法律规定几乎不存在，这显然不利于司法机关对私设“小金库”法律责任的追究。目前对于“小金库”的定性依据国务院办公厅转发的《转发财政部、审计署、中国人民银行关于清理检查“小金库”意见的通知》，对于私设“小金库”行为的处罚则主要依据《财政违法行为处罚处分条例》的有关规定或者《审计法实施条例》第52、53条的规定。除此之外，在我国立法中再没有见到上位阶的规章、法规的界定，更没有相应的法律对“小金库”的规定。目前我国对私设“小金库”的规定，还只是停留在行政规章的层面上，并未在法律中做出明确的原则。应当将目前在国务院办公厅《转发财政部、审计署、中国人民银行关于清理检查“小金库”意见的通知》、《财政违法行为处罚处分条例》、《审计法实施条例》中的相关规定加以总结，将其在《会计法》中做出系统的完整的规定，使其法规化，提高“小金库”问题的法律效力，为处理私设“小金库”的司法程序提供明确、具体法律依据。

（二）细化规则，使惩罚措施具有可操作性，强化威慑力

针对“小金库”屡禁不止的问题，2004年颁布的《财政违法行为处罚处分条例》较1987年国务院颁布的《国务院关于违反财政法规处罚的暂行规定》增加了设立“小金库”的法律责任，按《条例》的规定予以相应的处理，涉及犯罪的，还应依法追究刑事责任。但对于如何追究刑事责任并未做出规定，使得其在司法实践中可操作性差。

首先，法律应根据“小金库”资金来源与流向，规定其触犯刑律应当承担的罪。“小金库”资金的支出主要被用于请客送礼、旅游、发放奖金等违反财经法纪的支出，其流向多种多样。对于一个单位的“小金庫”资金流向而言，它既有可能存在为单位利益而支，也有可能被某些人中饱私囊。因此这就要求应该尽量细化“小金库”的支出，从而根据支出的不同情况，准确确定其应承担的罪名。因此，在法律中应当区分资金的来源与使用情况，对私设“小金库”行为进行详细分析后，再最终确定其应当承担的不同罪名。

其次，立法机构应当在法律中明确规定，私设“小金库”犯罪主要包括自然人主体的犯罪和单位主体的犯罪。对于构成自然人犯罪的，规定其应当以贪污罪追究其法律责任。而对于单位犯罪的行为，应进一步区分“小金库”资金来源与使用情况，规定其具体应承担罪名。

（三）完善《审计法》，健全审计方式，加强对小金库的监督

审计法中应该明确对小金库的审计监督方式，使私自设立小金库的行为无所遁形。就“小金库”而言，审计程序可以分为事前、事中和突然审计三种程序。

1、事前审计

对被审计单位业务情况进行全面了解。首先，了解被审计单位的外部环境，主要有市场环境、政策环境、行业情况等，其次，了解其内部情况。收集大量的原始证据，除通常审计取证的财务资料外，还包括相往来函件、会议记录，通过对这些证据的分析认定，为追究相关人员的责任打好基础;了解单位生产情况、产品结构、收入结构、资金来源、投资情况、内部管理、核算方式、业务流程。充分利用以前审计的成果，了解被审单位存在的问题和行业普遍存在的问题。

2、事中审计

（1）评价被审单位内部控制制度。以评价内控制度为基础开展审计，是现代审计的重要特征。健全的内部控制制度可以保证业务活动、对资产和记录的接触、处理均经过适当的授权进行，有效的预防财务舞弊。因此通过内控制度评审，可以发现被审单位管理上的薄弱环节，从而找到“小金库”审计的切入点。

（2）分析性复核。分析性复核包括比率复核和比较复核两种。借鉴注册会计师审计的分析性复核程序，针对不同的单位类型选择一些重要的指标对其进行分析性复核，检查其指标是否都在正常区域范围内，从而为发现“小金库”提供线索。

3、突然审计

所谓“突然审计”就是事前不打招呼、不附条件、不定期的进行审计，充分利用突击盘库、账面查疑、银行查询、票样抽查、往来账目核对、档案调查等各种技术手段进行审计调查，结合被检查单位的基木情况、部门职责、行业特点、内部控制等进行综合分析，与有关人员进行座谈了解，做出系统性判断。

“小金库”问题严重破坏了我国正常的经济运行机制，干扰正常的财经秩序，侵害了国家、集体的利益，导致大量的经济犯罪，败坏了党纪政纪，损害了政府和党的形象。但对它的治理需要一个长期的过程，需要法律的进一步完善，需要更多人的努力才能实现

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