刘红云

舞弊是指使用欺诈手段获取不当或非法利益的故意行为。舞弊是一个广泛的法律观念，舞弊可能发生在各个领域。但在财务报表审计中，就审计人员而言，他们所关注的舞弊是能够使财务报表产生重大不实表达的欺诈行为。根据研究表明，每年世界上因财务报表舞弊给广大投资者带来巨大损失，也使得上市公司的诚信度受到极大危害。

一、管理层舞弊的含义

按照舞弊者的身份不同，可以将舞弊区分为管理层舞弊和非管理层舞弊。其中管理层舞弊中的管理层一般指中等及中等以上管理阶层，非管理层一般指被审计单位的一般员工。管理层舞弊是指管理阶层有意图地伪饰财务报表以达到其不可告人之目的的行为。非管理层舞弊，除非事先串通或经管理层的指使，一般都可以通过企业自身的内控制度进行预防和发现，并及时加以纠正。而管理层的舞弊一般都是经过了精心的设计和伪装，同时管理层极易凌驾于企业内部控制之上，使得内部控制变得无效，使得审计人员很难发现管理层舞弊。

二、管理层舞弊的原因

非管理层的舞弊可能涉及到挪用公款和侵占资产，而管理层舞弊与非管理层舞弊不太相同，一般而言，大多数的管理层舞弊都会涉及到伪饰财务报表，发布虚假财务信息，以显示公司良好的财务状况和经营状况，误导广大投资者，使投资者对公司现在及未来的经营及盈利能力产生错误的判断。因此，管理层舞弊的社会危害性远远大于员工舞弊，管理层伪饰财务报表的原因可能有以下几点：

（1）取得资金的压力。资金对于一个企业的发展至关重要，关系企业的生存与发展。各种类型的企业都需要资金，都有取得资金的压力，例如，盈利企业需要资金扩充，亏损企业需要资金周转。因此虚假的财务报表能够带给资金提供者信心，从而使其相信企业的还款及盈利能力，进而能够提供资金给企业。

（2）股票价格变动的需要。对于上市公司来说，股票的价格一直都是管理层关注的重点，而公司发布的财务信息对于股价的波动能产生重要的影响。因此管理层为达到股票价格的预期波动，即有可能希望股价上升或暂时下跌，就会对发布的财务信息进行相应的粉饰，使股市对其财务信息作出反应，达到其不法目的。

（3）提升经营成效的需要。很多公司中，管理层的奖金及分红都是与公司的经营绩效相挂钩的，例如，能够完成全年的销售或生产任务，就能获得相应的奖金。管理层为了获取更高额的物质报酬，就很有可能对财务报表进行虚假陈述，从而达到董事会或股东会的要求，达到其自私自利的目的。

三、管理层舞弊的讯号

由于管理层往往能够凌驾于企业内部控制之上，从而进行利润的操纵和虚假财务信息的发布，因此内控对管理层舞弊的防范作用是有一定局限的。因此审计人员在重点关注管理层舞弊时，应提高警觉，注意观察和考察公司的一些经营状况和财务状况，以下几条通常被认为是管理层存在舞弊动机的重要讯号：

（1）企业正处于成长期，需要大量资金扩大规模，发展生产。

（2）企业的融资渠道受限制，融资能力受影响，企业自身的利润成为资金的主要来源，不易筹集到企业自身发展所需的资金。

（3）企业的市场份额受到挤压，销售收入较以往年度明显下降。

（4）由于某些原因，使得生产所需原料的价格上升，导致成本上升，且竞争激烈，没有提价的空间。

（5）现金流量不足，经营活动产生的现金流量小，影响企业的经营运转。

（6）企业仅生产少数产品，且退出壁垒高，市场的波动给价格带来巨大影响。

（7）存货积压，销售不畅，尤其高科技产品，被淘汰的风险大。

（8）以好的盈余维持股价，达到管理层预期要求等。

（9）企业的内部控制存在漏洞，并不有效。

除了以上列示的几种外，还有许多其他的讯号也都能给审计人员带来一定的提示，其中公司的财务压力，管理阶层的诚信可疑等，都是管理层舞弊的主要讯号。由于管理层特殊的身份，所处的地位及拥有的权力，都会增加审计人员对于虚假财务报表审计的难度，即使审计人员完全按照审计的准则实施审计程序，也有可能不能发现虚假的财务报告。不过，随着社会和经济的发展，从总的趋势来看，审计人员将会更多的承担发现舞弊的责任，所以深入了解和分析管理层舞弊的一些特征，对于审计人员发现管理层舞弊会起到很大的积极作用。