喻　梅

【摘要】 新准则结合我国资产减值会计实际,对各项资产减值的确认、计量和报告进行了全面规范,这一变化将对上市公司的业绩和资产价值产生重大影响。对资产减值准则的存在的相关问题及解决对策进行探讨,加强对资产减值会计的可操作性。

【关键词】 资产减值;准则;解决对策

长期以来,由于诸多因素的影响,我国的企业界普遍存在着高估资产价值的现象。企业通过确认资产减值,可将长期积累的不良资产泡沫予以消化,从而提高资产的质量,使资产能够真实地反映企业未来获取经济利益的能力。企业对外披露的会计信息中通过确认资产减值,可使利益相关者相信企业资产已得到优化,对企业盈利能力和抵御风险能力更具信心。

原来对企业资产减值会计核算只是在有关会计制度中作了少数几项特殊的规定,并未作出全面系统的规范,未形成独立的资产减值准则。特别突出的是对资产减值确认与计量范围及基础尚未形成明确一致的共识,导致在会计实务中缺乏可操作性,新准则的颁布对此缺陷作了弥补。

一、资产减值准则存在的主要问题

(一)利用资产减值进行利润操纵

资产减值会计一直都是上市公司进行盈余管理的重要工具。2001年上市公司全面实施“八项计提”进一步挤掉上市公司资产水分,但在一定程度上也增加了上市公司政策选择的余地,上市公司不切实际地计提减值准备,进行巨额冲销和巨额转回,在会计年度间随意调节利润。亏损的上市公司,更是利用资产减值来进行盈余管理,避免ST和下市。新准则对减值损失的转回作了新的规定,准则规定“减值损失一经确认,在以后会计期间不得转回”。不得转回是针对长期资产减值而言,流动资产如存货、短期投资、应收款项等的减值问题由其他的准则来规范。新的资产减值准则关掉了企业通过长期资产进行利润操纵的大门,企业仍然有其他的选择进行盈余管理。

(二)关于引入资产组的问题

对于一些以单项资产为基础计提减值准备在操作上有困难的情况,准则引入了“资产组”的概念。我国的企业管理现状和上市公司的监管机制看,资产组属于全新概念,引入资产组的概念将面临一系列困难。

(1)资产组概念的运用,需要有与之相适应的现金流量预算管理水平。我国的大部分上市公司没有编制长期现金流量的惯例,这恰恰是采用资产组所必不可少,管理人员和会计人员对现金流量的测算普遍缺乏经验。

(2)资产组的划分缺乏明确的标准,划分方法不同,直接影响到资产减值准备应该计提及计提多少等问题,容易诱发盈余管理行为。

(3)我国的企业规模普遍不大,中小企业居多,在辨认资产组时仍然会面临诸多实际困难。

(三)可变现净值、可收回金额计算的复杂性

存货可变现净值、短期投资市价、长期投资可回收金额、固定资产可收回金额等资料是企业确认和计量资产减值准备的基础。其中可变现净值、可收回金额在一定程度上依赖于会计人员的主观判断,存在较大的主观性,其结果因人而异。可收回金额中预计未来现金流量现值的确定需要预计未来一定期间现金流入量和贴现率,贴现率是一个十分不稳定的因素,导致资产减值准备计提弹性过大,使计提不仅缺乏衡量标准,且缺乏制约手段,使资产减值准备确认缺乏权威性。企业外部人员对企业的资产形态、使用价值知之甚少。注册会计师、证券监管机关、审计机关等部门对企业确认的减值进行再确认缺乏权威性。

(四)减值损失转回对会计信息质量的影响

新准则详细规定了哪些资产减值准备可以转回、哪些一经确认不允许转回,更为详细的准则有利于会计人员执行,同时我们也还要考虑如此详细、具体的准则究竟能否有利于避免会计人员的利润操纵还是相反。联系“安然事件”的发生,太过详尽的会计准则非但没有遏制住美国上市公司“打擦边球”的行为,反而充分利用了现有会计准则的漏洞造成会计信息的“规则性失真”。

在第8号准则中规范的相当一部分非流动资产的减值一经确认即不允许转回且不考虑例外情祝,即使以后年度这些资产的可收回金额得以恢复且高于账面价值,资产负债表上也只能按账面价值反映,这样很可能会造成一部分资产的价值长期被低估。虽然会计核算体现了谨慎性原则,但是是以牺牲信息相关性为代价。

二、资产减值准则问题的解决对策

(一)提高会计人员综合素质

资产减值会计的确认和计量对会计人员的综合素质要求较高,除了应其有扎实的会计专业知识外,还需要有较强的综合分析判断能力以及丰富的企业管理经验。在会计环境方面:(1)要加快具体会计准则建设;(2)要进一步完善资本市场、证券市场等,为资产减值计量属性的选择提供可靠的保障;(3)要加快会计人才市场的培育和完善,规范会计职业体系,在会计教育方面为会计职业判断提供良好的外围环境。

(二)积极发展和健全资产交易市场

资产减值问题的核心是资产公允价值的确定,但是在现阶段,公允价值的公允性很难保证,这是因为相同的资产,在市场中会有不同的价格;合同协议价格的公允性很难保证,即使中介机构的公信力较高,由中介机构鉴定会导致高额的报告成本。

健全活跃的资产交易市场是确定资产价位的最重要方面。目前我国的资产交易市场还不够完善和透明,使资产减值准备的计提缺乏客观的资料基础,必须进一步健全和发展证券市场、期货市场、生产资料市场、技术市场和金融市场等,使资产减值的确认和计量有较为客观的依据,也可增强其可操作性和会计资料的真实性。

(三)健全公司治理结构,从内部抑制盈余管理

公司治理结构是指“影响公司管理行为的各方当事人基于和约关系而形成的一种制度安排,其实质是各方当事人相关权利、义务和收益的安排”。就目前来看,上市企业普遍存在着大股东相对集权,中小股东独立于企业外部的现象。《公司法》规定:各机构之间要起到相互制约的作用,但现时看来,并没有发挥作用,董事会、监事会形同虚设,内部人控制现象严重。经理控制着会计政策的选择和会计信息的披露。经理可以根据自己的需要,操纵财务报告的编制,提供虚假的会计信息。

要防范利润操控,就必须进一步完善公司治理结构,真正发挥股东大会、董事会、监事会和经理之间的相互制约机制,协调运转的作用,从内部着手,有效地遏制住盈余管理的发生。

(四)加强对可转回资产减值准备的审计监督

根据新准则的规定,资产减值经计提在以后会计期间不得转回。不得转回只是针对长期资产而言,流动资产计提减值准备在以后会计期间恢复时可以转回,新的资产减值准则只是在一定程度上在某些途径关掉了进行利润操纵的大门,仍然可以通过流动资产的减值准备进行盈余管理。

应该加强对流动资产减值准备的审计监督,这种审计监督既包括纵向的,也要注重企业间横向的审计监督,特别是同等规模水平的企业在职业判断和估计上的差异比较,分析其合理性,及时发现企业存在的人为操纵利润的行为,杜绝企业利用资产减值进行盈余管理的现象。

(五)完善经营者考核和激励的机制

上市公司之所以进行利润操纵,这在一定程度上与政府的监管政策有关,管理者被聘以后往往从短期利益出发,进行不适当的盈余管理。建议把对资产减值会计的执行情况纳入考核体系内,适当降低利润等指标所占的比例,提高反映社会责任等指标的比例,抑制目前经营者急功近利,注重形式而非经济实质的浮躁心理。